Ревизия и контроль достоверности отчета об исполнении сметы расходов бюджетного учреждения

При ревизии исполнения смет расходов и финансовых результатов с учетом специфики деятельности организации следует проверить:

- обоснованность плановых расчетов сметных ассигнований;

- целевое использование бюджетных средств;

- законность и целесообразность образования и использования фондов, образующихся при распределении прибыли;

- точность определения финансового результата, достоверность отчетных данных о количестве произведенной и реализованной продукции, товаров, услуг;

- правильность определения состава затрат, включаемых в себестоимость продукции, работ, услуг;

- порядок отражения на счетах бухгалтерского учета объема незавершенного производства;

- причины убыточности в целом и отдельных видов деятельности организации.

В соответствии с Законом РБ "О бухгалтерском учете и отчетности" организация должна составлять бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал и год нарастающим итогом с начала отчетного года. Отчетным годом для всех организаций является календарный год – с 1 января по 31 декабря включительно; для вновь созданных организаций – с даты их государственной регистрации, создания, образования по 31 декабря включительно.

Формы бухгалтерской отчетности бюджетных организаций и порядок их заполнения определены Положением о бухгалтерских отчетах организаций, финансируемых из бюджета, в редакции, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.01.2002 № 13 (далее – Положение).

Отчет об исполнении сметы расходов организаций, финансируемых из бюджета (форма 2), и отчет об исполнении сметы расходов организаций, финансируемых из бюджета, на капитальное строительство (форма 2-2) включены в перечень форм, представляемых в составе годового и квартального отчетов.

Отчет об исполнении сметы расходов организаций, финансируемых из бюджета (форма 2), составляется по каждому параграфу соответствующего раздела, подраздела, вида расходов функциональной классификации расходов Республики Беларусь соответствующей главы ведомственной классификации расходов. В нем отражаются данные о годовых и квартальных сметных назначениях (нарастающим итогом с начала года), сумма полученного бюджетного финансирования, кассовые и фактические расходы за отчетный период (квартал, полугодие, девять месяцев, год), остатки средств на счете в банке на начало года и на отчетную дату. Вышеуказанные данные приводятся в разрезе статей, подстатей и элементов расходов экономической классификации расходов бюджетов, за исключением статьи 40 "Капитальные вложения в основные фонды", подстатьи 02 "Капитальное строительство".

В отчете об исполнении сметы расходов организаций, финансируемых из бюджета, на капитальное строительство (форма 2-2) отражаются данные о годовых и квартальных сметных назначениях (нарастающим итогом с начала года) на строительство всех видов зданий и сооружений, а также на реконструкцию объектов (за исключением модернизации), сумма полученного бюджетного финансирования на указанные цели, кассовые и фактические расходы за отчетный период (квартал, полугодие, девять месяцев, год), остатки средств на счете в банке на начало года и на отчетную дату. Вышеуказанные данные приводятся по соответствующему разделу, подразделу, главе, статье 40 "Капитальные вложения в основные фонды", подстатье 02 "Капитальное строительство" с расшифровкой в разрезе элементов расходов. В приложении "Использование средств, выделенных на финансирование капитального строительства" к форме 2-2 данные формы 2-2 расшифровываются в разрезе отдельных объектов.

В условиях казначейской системы финансирования наличие остатков бюджетных средств на текущих (бюджетных) счетах распорядителей средств в банках на 1-е число месяца (графы 5 и 9 форм 2 и 2-2) допускается лишь в случае зачисления средств накануне (в последний рабочий день месяца). Поэтому было бы целесообразнее отражать в этих формах отчетности наличие неиспользованных средств, предусмотренных сметой (на лицевом счете органа казначейства и на счете в банке).

Оценка полноты исполнения сметы расходов осуществляется путем сопоставления кассовых расходов с расходами, утвержденными по смете, и профинансированы бюджетом как в целом по смете, так и по каждой статье в отдельности. Это позволяет устанавливать недорасход сметных назначений или сверхсметные расходы и таким образом давать характеристику деятельности учреждения по исполнению сметы расходов. Для этого составляется аналитическая таблица 2.1

Таблица 2.1 – Анализ обеспеченности учреждения бюджетными средствами на 2014г., млн. руб.

Наименование статьи	Утверждено по смете на год	Профинансировано на 2014г.	Отклонение по смете
+,-	% финанси- рования
Текущие расходы:	2573,84	2573,79	-0,05	100,2
Зарплата рабочих и служащих	1829,4	1829,4	-	100,0
Начисления на зарплату	607,6	607,6	-	100,0
Приобретение предметов снабжения и расходных материалов	11,0	11,0	-	100,0
Командир. и служебные разъезды	2,3	2,3	-	100,0
Оплата трансп. услуг	28,2	28,2	-	100,0
Оплата коммун. услуг	94,8	94,75	-0,05	99,9
Прочие тек. расходы	0,5	0,5	-	100,0
Текущие бюджетные трансферты	101,5	101,5	-	100,0
Капитальные расходы	55,20	54,53	-0,67	98,8
Итого	2730,51	2729,79	-0,72	99,9

 

Примечание – Источник: собственная разработка

 

В таблице 2.1 отражаются сведения об утвержденных на 2014 г. сметных назначениях (гр. 2) и фактически полученных средствах из бюджета (гр. 3). По графе «Профинансировано на 2014г.» отражается не величина денежных средств, перечисленных на текущий счет учреждения в банке с текущего счета вышестоящей организации, а сумма средств, направленная в оплату платежных документов учреждения со счета районного бюджета через органы Казначейства, которое непосредственно осуществляет обслуживание и контроль за расходами учреждения. Контроль годовых сумм финансирования свидетельствует о том, что по итогам года нужды учреждения были профинансированы 99,9 процентов. Отклонения по смете составили 0,72 млн. руб., в том числе были недофинансированы расходы по статьям «оплата коммунальных услуг» в сумме 0,05 млн. руб. и «Капитальные расходы» в сумме 0,67 млн. руб. В ходе контроля особое внимание уделяется изучению случаев превышения расходов по статьям, по которым превышены сметные назначения. За этим могут скрываться различные нарушения. Например, приобретение излишних или дорогостоящих материальных ценностей, содержание сверхштатного персонала, нарушения в оплате труда, завышение плана на выполнение работ на сверхплановых объектах при капитальном ремонте зданий и сооружений и др.

В организациях, финансируемых через казначейскую систему, кассовыми расходами считаются расходы, оплаченные с текущего счета территориального органа казначейства, а также с текущих счетов организаций в банке (как наличными деньгами, так и путем безналичных перечислений). Возврат денежных средств на счет территориального органа казначейства восстанавливает (уменьшает) кассовые расходы.

Кассовыми расходами ГО "Минское городское жилищное хозяйство"являются:

1) перечисленные по назначению с текущего счета территориального органа казначейства или с текущего счета организации в банке средства:

- поставщику за продукты питания;

- подрядной организации за работы по капитальному ремонту помещения больницы;

- в бюджет для уплаты подоходного налога, удержанного из заработной платы;

- удержанные из заработной платы работников за товары, проданные работникам в кредит;

- в счет уплаты алиментов, удержанных из заработной платы по исполнительным листам судебных органов;

2) полученные наличные денежные средства с текущего счета в кассу:

- для выплаты аванса на командировку;

- для выплаты заработной платы.

Перечисление денежных средств со счета казначейства и зачисление их на текущий счет организации в банке кассовым расходом не является. Указанные средства учитываются в составе кассовых расходов при списании их со счета в банке (например, при получении наличных денежных средств на выплату заработной платы, стипендий, авансов на командировки).

Возврату (перечислению) на счет территориального органа казначейства подлежат денежные средства, поступившие на текущий счет организации в банке на восстановление бюджетного финансирования текущего года. Организациями, финансируемыми из республиканского бюджета, перечисление производится в течение двух рабочих дней и обязательно в последний рабочий день месяца; организациями, финансируемыми из местного бюджета, – в течение трех рабочих дней после их зачисления на счет в банке и обязательно в последний рабочий день месяца.

Суммы, поступившие на текущий счет в банке на восстановление бюджетного финансирования прошлых лет, подлежат зачислению в доход соответствующего бюджета (дебет субсчета 173 "Расчеты с бюджетом").

На восстановление бюджетного финансирования прошлых лет и текущего года могут поступать средства непосредственно на счет органа казначейства. В этом случае средства, направляемые на восстановление бюджетного финансирования прошлых лет, перечисляются органом казначейства в доход соответствующего бюджета с последующим письменным уведомлением об этом распорядителя средств. Средства, направляемые на восстановление бюджетного финансирования текущего года, отражаются по лицевому счету распорядителя средств и используются им в дальнейшем для оплаты соответствующих расходов.

На текущий счет организации могут поступать средства, не связанные с восстановлением кассовых расходов по бюджетному финансированию, например плата банков за пользование денежными средствами, ошибочно перечисленные поступления и др. Такие средства используются или перечисляются в соответствии с их назначением. Например, плата банков за пользование денежными средствами, зачисленная на текущий счет организации, должна быть перечислена в доход соответствующего бюджета, а ошибочно перечисленные поступления – возвращены тем организациям (предприятиям), которые их ошибочно перечислили.

Следовательно, не все средства, поступающие на текущий счет в банке и перечисленные со счета, имеют отношение к кассовым расходам по бюджетному финансированию.

В составе кассовых расходов учитываются лишь те расходы, которые произведены за счет бюджетного финансирования текущего года.

В формировании кассовых расходов не участвуют курсовые разницы (Д-т субсч. 140, 230 – К-т субсч. 101 или Д-т субсч. 101 – К-т субсч. 140, 230), определяемые при переоценке валютных средств на счете в банке в связи с изменением курсов Нацбанка РБ иностранных валют на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности.

Расходование со счета в банке валютных средств, приобретенных организацией за счет бюджетного финансирования, также не учитывается в составе кассовых расходов. В составе кассовых расходов в этом случае отражаются средства в белорусских рублях, направляемые на покупку иностранной валюты. Возврат неиспользованных белорусских рублей на счет организации в банке (на счет территориального органа казначейства при казначейской системе финансирования) уменьшает кассовые расходы.

Если организация получила бюджетное финансирование в иностранной валюте, то в этом случае списание (расходование) средств с бюджетного валютного счета и возврат неиспользованных валютных средств на счет в банке учитываются при формировании кассовых расходов по курсу Нацбанка РБ на дату совершения операции.

Обратим внимание, что к кассовым расходам относятся также суммы выставленных аккредитивов и приобретенных чековых книжек для расчетов с поставщиками. В организациях, финансируемых через казначейскую систему, расчеты с использованием аккредитивной формы расчетов могут осуществляться лишь по внешнеторговым договорам. Расчеты аккредитивами внутри республики, а также расчеты чеками из чековых книжек в условиях казначейской системы не предусмотрены.

Обязательства распорядителей (получателей) бюджетных средств, Сумма взаимозачета на основании извещения финансового органа о его проведении в течение 3 рабочих дней с момента получения извещения должна быть отражена в бухгалтерском учете.

У распорядителя (получателя) бюджетных средств составляется запись:

Д-т субсч. 178 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами"

К-т субсч. 140 "Расчеты по финансированию из бюджета", 230 "Финансирование из бюджета".

Главный распорядитель бюджетных средств сумму взаимозачета подведомственного ему распорядителя (получателя) средств отражает записью:

Д-т субсч. 140 "Расчеты по финансированию из бюджета"

К-т субсч. 230 "Финансирование из бюджета".

Аналитический учет кассовых расходов ведется в разрезе подразделений бюджетной классификации (по каждому параграфу соответствующего раздела, подраздела, вида расходов в разрезе статей, подстатей и элементов, предусмотренных сметой расходов). По подстатье 1.10.01.00 "Заработная плата рабочих и служащих" элементы не выделяются. В централизованных бухгалтериях аналитический учет кассовых расходов ведется в разрезе обслуживаемых организаций.

Порядок ведения аналитического учета кассовых расходов определен

Особенности формирования кассовых расходов по отдельным элементам в государственных учебных заведениях. Плата за пользование общежитием лицами, проживающими в нем, может вноситься в кассу учебного заведения или в кассу банка для зачисления на текущий бюджетный счет учебного заведения, а также путем удержаний из стипендий, что отражается записью:

Д-т субсч. 120 "Касса", 100 "Текущий счет по бюджету", 181 "Расчеты со стипендиатами"

К-т субсч. 172 "Расчеты по специальным видам платежей".

В условиях казначейской системы финансирования сумма платы, поступившая на текущий бюджетный счет, вносится на счет территориального органа казначейства, что означает уменьшение выборки средств из бюджета по подстатье 1.10.07.00 "Оплата коммунальных услуг":

Д-т субсч. 140 "Расчеты по финансированию из бюджета"

К-т субсч. 100 "Текущий счет по бюджету".

Если плата за общежитие удерживается со стипендий студентов (учащихся), сумма финансирования, поступающая со счета органа казначейства на счет учебного заведения и со счета учебного заведения в кассу для выплаты стипендий, равна разнице между суммой начисленной стипендии и суммой удержаний за общежитие. В этом случае сумма кассового расхода по элементу 1.30.03.02 "Стипендии" окажется заниженной. Одновременно, в связи с тем что плата за общежитие не зачислялась на счет учебного заведения и не перечислялась на лицевой счет органа казначейства на восстановление кассового расхода за счет бюджетного финансирования, кассовый расход по элементам подстатьи 1.10.07.00 "Оплата коммунальных услуг" будет завышен. Учебное заведение в этом случае должно представить в обслуживающий его орган казначейства письменное ходатайство о корректировке кассовых расходов по указанным подразделениям бюджетной классификации.

Проведем ревизию формирования показателей по фактическим расходам.

Эти расходы отражают фактическое выполнение расходных норм, утвержденных по смете, и являются показателями окончательного исполнения смет расходов в разрезе подразделений бюджетной классификации (по каждому параграфу соответствующего раздела, подраздела, вида расходов в разрезе статей, подстатей, элементов).

Фактическими расходами, ГО "Минское городское жилищное хозяйство", являются:

1) стоимость продуктов питания, израсходованных на питание больных (в больнице), детей (в детских дошкольных организациях);

2) сумма начисленной заработной платы работникам;

3) сумма использованных денежных средств согласно отчету об израсходованных суммах по командировке;

4) средства, использованные на выполнение капитального ремонта помещения больницы согласно акту приемки выполненных работ.

Аналитический учет текущих фактических расходов (субсчет 200 "Расходы по бюджету") в организациях, осуществляющих учет исполнения сметы расходов самостоятельно, и в централизованных бухгалтериях при составлении общих смет расходов по однотипным организациям ведется по параграфам соответствующего раздела, подраздела, вида расходов в разрезе статей, подстатей и элементов расходов. Для этих целей используются книга учета ассигнований, кассовых и фактических расходов формы 294, книга учета ассигнований и фактических расходов формы 309 (соответственно приложения 20 и 24 к постановлению Минфина № 15). В централизованных бухгалтериях, обслуживающих организации, имеющие индивидуальные сметы, аналитический учет фактических расходов ведется в книге учета ассигнований и фактических расходов формы 309Б, в которой записи ведутся по подразделениям бюджетной классификации по всем обслуживаемым организациям в целом и с выделением расходов в разрезе обслуживаемых организаций.

Аналитический учет расходов по капитальным вложениям (субсчет 203 "Расходы по бюджету на капитальные вложения"), расходов по капитальному ремонту основных средств (субсчет 200 "Расходы по бюджету") ведется в названных выше регистрах по каждому объекту капитальных вложений (капитального ремонта) в разрезе подразделений бюджетной классификации в соответствии с утвержденной сметой расходов. Аналитический учет по субсчету 202 "Расходы за счет других бюджетов" ведется по каждому мероприятию в разрезе подразделений бюджетной классификации.

Наряду с формами регистров аналитического учета фактических расходов, утвержденными постановлением Минфина № 15, можно использовать книгу учета бюджетных ассигнований и расходов формы 294, приведенной в приложении 3 к Методическим указаниям № 364. В этом регистре сочетается аналитический учет бюджетных ассигнований, кассовых и фактических расходов.

Взаимосвязь кассовых и фактических расходов.

Фактические и кассовые расходы за отчетный период, как правило, не совпадают. Данные результаты мы можем увидеть в таблице №2.1

 

Таблица 2.1 – Оценка кассовых и фактических расходов по бюджетным средствам за 2013г., млн. руб.

Направление расходов	2013г.
Кассовые расходы	Фактические расходы	Отклонение (+,-)
Текущие расходы 1.00.00.00	2429,08	2560,81	131,73
Зарплата рабочих и служащих	1719,26	1719,26
Начисления на зарплату	560,0	560,0
Приобретение предметов снабжения и расх. материалов	6,0	157,8	151,8
Командировки и служебные разъезды	1,98	2,04	0,06
Оплата трансп. услуг	23,8	30,9	7,1
Оплата услуг связи	1,3	1,3
Оплата коммун. услуг	86,6	85,5	-1,1
Прочие текущие расходы	4,0	4,0
Текущие бюджетные трансферты (субсидии)	26,08	0,0	-26,0
Капитальные расходы 2.00.00.00	382,04	358,8	-23,2
Итого расходов	2811,1	2919,6	108,5

Примечание – Источник: собственная разработка.

 

В 2013г. кроме общего превышения фактических расходов над кассовыми в сумме 108,5 млн. руб., наблюдается превышение по отдельным подстатьям и элементам расходов, в том числе на 151,8 млн. руб. по статье «Приобретение предметов снабжения и расходных материалов», оплата транспортных услуг - на 7,1 млн. руб., по статье расходов командировок и служебных разъездов фактические расходы превысили кассовые на сумму 0,06 млн. руб. А по статье «Текущие бюджетные трансферты» кассовые расходы превысили фактические на 26,0 млн. руб., капитальные расходы – на 23,2 млн. руб., оплата потребления электрической энергии – на 1,1 млн. руб. Есть еще одни факторы которые могут показать результаты по изменения фактических над кассовыми например, сумма начисленной заработной платы за февраль не может быть равна сумме израсходованных денежных средств со счета органа казначейства или со счета организации за этот же месяц на заработную плату в связи с тем, что выплата заработной платы за февраль будет произведена в марте. В феврале же со счета органа казначейства или со счета организации расходуются денежные средства на заработную плату за январь.

Каждая статья сметы имеет свой алгоритм расчета: некоторые прямо связаны со спецификой деятельности учреждения и рассчитываются на единицу контингента (например, оплата труда), а другие исходя из норм расхода (коммунальные услуги). Есть и такие статьи, план по которым берется по сложившемуся уровню за предыдущие годы.

Следовательно, не всем статьям расходов можно провести оценку отклонения кассовых и фактических расходов. Например, отклонения между кассовыми и фактическими расходами могли сложиться:

- по заработной плате (1.10.01.00) и по начислениям на заработную плату (1.10.02.00) – в связи с тем, что заработная плата начисляется 15 числа предыдущего месяца, при этом к первому числу (дате составления отчета) выплачивается только аванс, а следовательно разница между кассовыми и фактическими расходами – это начисленная, но еще не выплаченная заработная плата и еще не перечисленные по назначению начисления на зарплату. А также на сумму отклонений могли повлиять такие факторы как изменение численности работников и уровень заработной платы;

- по группе статей «приобретение предметов снабжения и расходных материалов» (1.10.03.00) – на сумму еще не оплаченных, но предъявленных к оплате счетов на поставку товаров, а также количество приобретенных предметов и уровень цен;

- по статьям 10.10.02 и 10.10.03 – на сумму выданных, но еще не отработанных (по которым еще по разным причинам не представлены справки выполненных работ).

- по статье 2.40.03.00 «Капитальный ремонт» также на сумму выданных в соответствии с графиком платежей авансов, но еще не отработанных, а также уровень цен, а следовательно и общая стоимость.

Например, по элементу 1.10.07.00 «Коммунальные услуги» могут использоваться такие факторы как данные о годовых объемах теплоэнергии и электроэнергии, а также тарифы на единицу потребления. Для анализа расходов факторная модель имеет вид:

О = Р* Т (1),

 

где О- сумма платежа за энергию;

Р- расход энергии;

Т- тариф.

В учреждении за 2014 г. по элементу 1.10.07.00 «Коммунальные услуги» подстатье «Оплата потребления электрической энергии» фактические расходы составили 7646,3 тыс. руб., при этом, согласно расчету, запланировано было по смете на сумму 5100 тыс. руб. Фактически за 2014г. расход электроэнергии по данным учреждения составил 3450,5 кВт, а тариф – 2,216 руб. за 1 кВт. Следовательно можно провести анализ факторов, влияющих на изменение кассовых и фактических расходов по бюджету по данной статье.

Ок = Р*Т = 3164 * 1,6118 = 5100,0 тыс. руб.

Оусл = Р* ∆Т = 3164 * 0,6042 (2,216-1,6118) = 1911,7 тыс. руб.

Оусл = ∆Р*Т = 286,5 (3450,5-3164)*2,216 = 634,9 тыс. руб.

Общее изменение составило 1911,7+634,9 = 2545,6 тыс. руб.

Таким образом, за счет увеличения тарифа на электроэнергию, сумма фактических расходов увеличилась на 1911,7 тыс. руб., а за счет увеличения потребления энергии – на 634,9 тыс. руб.

Сумма, перечисленная со счета органа казначейства или со счета организации поставщикам за продукты питания в феврале, не может быть равна сумме израсходованных за этот же месяц продуктов питания, так как расходоваться могут продукты питания, оставшиеся на складе с прошлого месяца. Кроме этого, не все продукты, за которые уплачено поставщикам в феврале, в феврале будут получены на склад организации и израсходованы.

При заполнении отчетов по формам 2 и 2-2 должна быть произведена увязка кассовых и фактических расходов по подразделениям бюджетной классификации (подстатьям, элементам), что позволит не допустить ошибок в учете кассовых и фактических расходов и использовании бюджетных средств не по целевому назначению. Для увязки кассовых и фактических расходов необходимо располагать данными об остатках материальных запасов, денежных средств, дебиторской и кредиторской задолженности на начало и конец отчетного периода, образовавшихся за счет бюджетного финансирования.

Увязка производится по следующей формуле:

Рф – ОМн – ДЗн + КЗн + ОМк + ДЗк – КЗк = Рк, (2)

где Рф – фактические расходы за отчетный период;

ОМн – остаток материалов на начало отчетного периода;

ДЗн – дебиторская задолженность на начало отчетного периода;

КЗн – кредиторская задолженность на начало отчетного периода;

ОМк – остаток материалов на конец отчетного периода;

ДЗк – дебиторская задолженность на конец отчетного периода;

КЗк – кредиторская задолженность на конец отчетного периода;

Рк – кассовые расходы.

В данном случае: 20560-1010-202-+1023+260+108-809=19930 млн. руб.

Если организация получала материалы безвозмездно, а также материалы, основные средства и отдельные предметы в составе оборотных средств, оплаченные в централизованном порядке, то для увязки кассовых и фактических расходов в приведенной формуле надо уменьшить фактические расходы на стоимость израсходованных материалов и поступивших основных средств и отдельных предметов в составе оборотных средств.