О перечислении налога и сбора, а также пени

Объектом рассматриваемых налоговых правонарушений яв-

ляются материальные фискальные права государства. Совершение

деяний, предусмотренных ст. 135 НК РФ, посягает на законода-

тельно установленную обязанность банков по исполнению фис-

кальных платежей путем списания со счетов своих клиентов и

перечислению в соответствующие бюджеты или внебюджетные

фонды денежных средств. Установленные правонарушения соз-

дают препятствия нормальной деятельности налоговых органов

в сфере реализации права на бесспорное взыскание с недобросо-

вестного плательщика налогов, сборов, а с налогового агента —

недоимок в бюджет или во внебюджетный фонд.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного п. 1

ст. 135 НК РФ, выражается в незаконном бездействии банка в

виде неправомерного неисполнения в установленный налоговым

законодательством срок поручения налогового органа о перечис-

лении налога и сбора, а также пени.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного п. 2

ст. 135 НК РФ, представляет собой сложный фактический состав

и выражается в совершении банком неправомерных действий

либо в нарушении установленных запретов, создающих ситуа-

цию отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика,

плательщика сбора или налогового агента, в отношении которых

в банке находится поручение налогового органа.

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

Обязанность банка исполнять поручения налоговых органов

установлена ст. 60 НК РФ, согласно которой поручение на пе-

речисление налога исполняется банком в безусловном порядке.

Порядок взыскания налога, сбора, а также пени за счет де-

нежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика (пла-

тельщика сборов) или налогового агента, определен ст. 46 НК РФ

и применительно к рассматриваемым правонарушениям состоит

в следующем. Принудительное взыскание налога производится

по решению налогового органа путем направления в банк, в ко-

тором открыты счета недоимщика, поручения на списание и пе-

речисление в бюджетную систему РФ необходимых денежных

средств со счетов налогоплательщика (плательщика сборов) или

налогового агента. Поручение на перечисление налога или сбора

подлежит безусловному исполнению банком в порядке четвер-

той очереди согласно гражданскому законодательству.

Объективная сторона рассматриваемых правонарушений об-

разуется совершением неправомерных деяний не только относи-

тельно счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов или

налоговых агентов, являющихся клиентами банков, но и относи-

тельно счетов банков, открытых в других банках.

Поручение налогового органа на перечисление налога с руб-

левых счетов исполняется банком не позднее одного операци-

онного дня, следующего за днем получения им указанного по-

ручения. Поручение налогового органа на перечисление налога

с валютных счетов исполняется банком не позднее двух операци-

онных дней. Не допускается обращение взыскания на ссудные,

бюджетные и депозитные счета налогоплательщика, плательщика

сборов или налогового агента.

При взыскании средств, находящихся на валютных счетах,

руководитель налогового органа или его заместитель должны

одновременно с поручением налогового органа на перечисление

налога направить банку поручение на продажу не позднее сле-

дующего дня валюты налогоплательщика или налогового агента.

Отсутствие поручения на продажу соответствующей части валюты,

необходимой для погашения налоговой недоимки, делает невоз-

можным исполнение со стороны банка основного поручения нало-

гового органа о принудительном списании средств со счета недоб-

росовестного плательщика налогов, сборов или налогового агента.

Квалификация деяния по п. 1 ст. 135 НК РФ зависит от пра-

вомерности неисполнения банком решения налогового органа о

взыскании обязательных платежей в бюджетную систему или

внебюджетные фонды.

288

Общая часть

 

Неисполнение банком соответствующего поручения налого-

вого органа может быть правомерным в случаях:

 отсутствия у лица, с которого налоговым органом должно

быть произведено взыскание, открытого счета в банке;

 отсутствия у банка надлежащим образом оформленного

поручения налогового органа о перечислении налога, даже

при наличии решения налогового органа о принудитель-

ном взыскании с клиента банка налоговой недомки;

 отсутствия в момент предъявления налоговым органом по-

ручения о перечислении налога денежных средств на счете

соответствующего недоимщика;

 отсутствия поручения налогового органа о продаже валюты

со счета недоимщика в случае, если поручение налогово-

го органа на перечисление налога обращено к валютному

счету;

 наличия обращенных к счету иных платежных поручений,

имеющих приоритетную очередность погашения;

 нарушения налоговым органом 60-дневного срока, уста-

новленного для принятия решения о взыскании налога,

сбора или пени;

 признания решения налогового органа о взыскании нало-

га, сбора или пени незаконным.

Не образуют объективной стороны состава правонарушения,

предусмотренного п. 2 ст. 135 НК РФ, действия банка, хотя и по-

влекшие «обнуление» счета налогоплательщика, но совершенные

по указанию самого владельца счета. Объективная сторона данного

налогового правонарушения может считаться выполненной только

при одновременном отсутствии денежных средств на счете недоим-

щика и наличии причинно-следственной связи между совершен-

ными банком действиями и наступлением вредных последствий.

К сожалению, Налоговым кодексом РФ не установлен пере-

чень противоправных операций банка, а также критерии отнесе-

ния каких-либо актов к неправомерным, которые следует квали-

фицировать в качестве действий по созданию ситуации отсутствия

денежных средств на счете клиента. Как показывает правопри-

менительная практика, нарушение налогового законодательства,

выразившееся в неисполнении банком поручения налогового

органа о перечислении налога и сбора, а также пени, может

быть совершено различными способами. Например, банк может

открыть клиенту ссудный или депозитный счет и при этом не

зачислять поступающие денежные суммы на расчетный (теку-

щий) счет клиента; возможно использование факторинговых сде-

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

лок с целью миновать расчеты по банковскому счету; примене-

ние расчетов по векселю и т.д. Поэтому если деяние банка,

подпадающее под квалификацию налогового правонарушения

по п. 2 ст. 135 НК РФ, было совершено путем заключения ка-

ких-либо гражданско-правовых сделок, то до применения к пра-

вонарушителю соответствующих санкций налоговому органу не-

обходимо предъявить в арбитражный суд иск о признании такой

сделки недействительной с соответствующим применением по-

следствий ее недействительности. Привлечение банка к ответст-

венности, предусмотренной п. 2 ст. 135 НК РФ, будет возмож-

ным только в случае удовлетворения иска налогового органа о

признании сделки недействительной.

Мотивы совершения рассматриваемых правонарушений могут

быть самыми различными. Банк может быть прямо заинтересован

в неисполнении поручения налогового органа о списании денеж-

ных средств со счета своего клиента. Например, банку, являю-

щемуся кредитором недобросовестного налогоплательщика, вы-

годно не исполнять поручение налогового органа о перечисле-

нии налога до тех пор, пока этот налогоплательщик не выплатит

кредит и проценты по нему. Иногда банк косвенно заинтересо-

ван в нарушении налогового законодательства и для того, чтобы

не потерять выгодного клиента или неправомерно использовать

временно свободные денежные средства, сознательно не испол-

няет поручения налогового органа о перечислении налога.

Состав налогового правонарушения, установленный п. 1 ст. 135

НК РФ, является формальным, поскольку взыскание санкции

не поставлено законодателем в зависимость от каких-либо по-

следствий. Налоговое правонарушение, предусмотренное п. 2

ст. 135 НК РФ, образует материальный состав, зависящий от факта

непоступления налоговых платежей в соответствующий бюджет или

внебюджетный фонд. Однако даже в случае обращения налоговым

органом взыскания на имущество налогоплательщика в результате

создания банком ситуации отсутствия денежных средств на счете

недоимщика действия банка квалифицируются как противоправ-

ные и налагаются соответствующие меры ответственности.

Момент окончания налогового правонарушения, предусмот-

ренного п. 1 ст. 135 НК РФ, зависит от наличия достаточных

денежных средств на счете налогоплательщика (плательщика

сборов) или налогового агента, необходимых для исполнения

поручения налогового органа на перечисление налога. Если де-

нежных средств на рублевом счете было достаточно, то проти-

воправное деяние банка считается оконченным по истечении

одного операционного дня, следующего за днем получения бан-

290

Общая часть

 

ком поручения налогового органа на перечисление налога. При

достаточности денежных средств на валютном счете правонару-

шение считается оконченным по истечении двух операционных

дней, следующих за днем получения банком поручения налогового

органа. В случае недостаточности или отсутствия на счете денеж-

ных средств в момент предъявления к нему требования налогового

органа противоправное деяние банка считается оконченным по

истечении одного или двух операционных дней (в зависимости

от валюты поступившего платежа), следующих за днем поступ-

ления суммы, достаточной для выполнения хотя бы одного на-

логового поручения.

Противоправные деяния, содержащие признаки состава пра-

вонарушения п. 1 ст. 135 НК РФ, относятся к длящимся.

Налоговое правонарушение, предусмотренное п. 2 ст. 135

НК РФ, будет считаться оконченным с момента совершения

каждого противозаконного незачисления денежной суммы на рас-

четный или текущий счет клиента банка.

Неисполнение банком поручения налогового органа о пере-

числении налога и сбора, а также пени образует самостоятельные

составы правонарушений относительно каждого такого поруче-

ния или каждого действия, направленного на создание ситуации

отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, пла-

тельщика сбора или налогового агента.

Одновременная квалификация деяний банка по п. 1 и 2 ст. 135

НК РФ не допускается в силу приоритета специальных норм

над общими. Нормы п. 2 ст. 135 НК РФ являются специальны-

ми по отношению к нормам п. 1, поскольку предусматривают

необходимость установления ряда особых обстоятельств в дея-

ниях банка. Также не допускается одновременное привлечение

банка к ответственности по рассматриваемой статье НК РФ и

по ст. 285 ТмК РФ.

Субъектом рассматриваемых налоговых правонарушений мо-

жет быть только банк, в котором у недобросовестного плательщика

налогов, сборов или налогового агента открыт расчетный или

текущий счет.

Субъективная сторона состава налогового правонарушения,

квалифицируемого по п. 1 ст. 135 НК РФ, характеризуется ви-

ной в форме как умысла, так и неосторожности. Противоправ-

ное деяние, образующее состав п. 2 ст. 135 НК РФ, может быть

совершено только умышленно, поскольку все действия банка

целенаправленно и сознательно направляются на создание лож-

ной ситуации по отсутствию денежных средств на счете своего

клиента.

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

Санкция за правонарушение, квалифицируемое по п. 1 ст. 135

НК РФ, предусмотрена в виде пени, начисляемой на задержанную

сумму налоговой недоимки. Деяние, квалифицируемое в качестве

налогового правонарушения по п. 2 ст. 135 НК РФ, наказывается

штрафом в размере 30% от суммы денежных средств, не посту-

пивших в бюджет или внебюджетный фонд по вине банка.

Статья 135¹. Непредставление налоговым органам сведений