Нормативное регулирование аудита в России

В настоящее время регулирование аудиторской деятельностью осуществляется ФЗ № 119 от 7.08.2001 года " Об аудиторской деятельности" и ФЗ №307 от 30.12.2008 "Об аудиторской деятельности".

Система нормативного регулирования аудиторской деятельностью в России включает четыре уровня, каждый уровень обладает определёнными видами документов.

К первому уровню относятся: ФЗ № 119 от 7.08.2001 года " Об аудиторской деятельности" и ФЗ №307 от 30.12.2008 б аудиторской деятельности", основные законодательные акты, определяющие место аудита в финансово-хозяйственной деятельности, как её необходимого равноправного элемента.

К документам второго уровня относятся: федеральные правила (стандарты )аудиторской деятельности- это единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг.

Третий уровень охватывает внутренние стандарты саморегулируемых организаций аудиторов, а также нормативные акты Министерств и ведомств, устанавливающих правила проведения аудита, применительно к конкретным отраслям.

Четвёртый уровень включает внутренние стандарты аудиторских фирм, которые конкретизируют действия аудитора от начальной до конечной стадии аудита. Они устанавливают порядок взаимоотношений с клиентами, ведение рабочей и отчётной документации. Разрабатываются каждой организацией самостоятельно и призваны обеспечить единый подход к проверке в данной аудиторской организации.

С 1 января 2009 года вступил в силу новый Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее — Закон № 307-ФЗ), который вносит революционные изменения в регулирование аудиторской деятельности. Предполагается, что реализация предусмотренных этим законом мер значительно приблизит нормы законодательства России в области аудиторской деятельности к признанным международным стандартам аудита.

Аудиторские стандарты формулируют единые основополагающие предписания, определяющие нормативные требования к качеству и надежности аудита и обеспечивающие гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении.

Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудитора.

Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб проверки , виды отчетов аудитора, вопросы методологии , а так же основные принципы, которым должны следовать все представители этой профессии. Аудитор который отступает от стандарта, должен обосновать причину этого.

[5]Значение стандартов аудита

- обеспечивать высокое качество аудиторской проверки;

- содействуют внедрению в практику научных достижений ;

- помогают пользователям понять процесс проверки;

- создают общественный престиж профессии;

- устраняют контроль со стороны государства;

- помогают аудитору вести переговоры с клиентом.

Разработкой стандартов на международном уровне занимается много организаций , в том числе и Международная организация бухгалтеров, которая было создана в 1977 году. В ее рамках аудиторскими стандартами занимается Международный комитет по аудиторской практике, действующий на правах постоянного комитета. Международные стандарты проведения аудита, которые издает Комитет, способствуют развитию профессии в тех странах , где ее уровень ниже общемирового , и унификация подхода к аудиту в международном масштабе.

Международные стандарты применяются в любых случаях проведения независимого аудита. Однако Международные стандарты не превалируют над местными.

Варианты использования международных стандартов

1. Международные стандарты используют в качестве базы для разработки собственного документа , например в Австралии, Бразилии, Индии, Голландии.

2. Международные стандарты могут восприниматься в качестве национальных стандартов , например Кипр, Малайзия, Нигерия, Фиджи.

3. Междинародные стандарты , в развитых странах, профессиональными организациями могут приниматься просто к сведению, например Канада, Великобритания, Ирландия, США.

Виды аудиторских стандартов

1. Общие стандарты аудита: - Основные принципы аудита.

- Цели и объем проверки финансовых отчетов.

- Письмо-обязательство о согласии на проведение аудита.

2. Рабочие стандарты аудита: - Аудиторские доказательства ( вид, источники, методы получения )

- Действия аудитора при выявлении мошенничества или ошибок.

- Использование работы эксперта

- Информация для руководителя.

3. Стандарты отчетности: - Отчет аудитора о проведении финансовой отчетности.

- Виды аудиторских заключений.

- Дата составления аудиторского отчета, события после подписания баланса.

4. Документы третьего уровня ( внутренние стандарты аудита)

- Определение целей соглашения для аудита.

- Обзор бизнеса.

- Оценка возможности риска.

- Оценка систему внутреннего контроля.

- Определение стратегии аудиторской проверки.

- Оценка эффективности контроля.

- План независимых обследований.

- Завершение проверки.

- Представление заключения.

Важно, что новым законом предусматривается отмена лицензирования аудиторской деятельности с 1 января 2010 года, которое заменяется обязательным членством аудиторов, индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций в саморегулируемых аудиторских организациях (п. 2 ст. 23 Закона № 307-ФЗ).

Индивидуальные аудиторы и аудиторские организации обязаны вступить в саморегулируемые организации (далее — СРО). Новый федеральный закон содержит прямую ссылку на Федеральный закон от 01.12.2007 № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» (далее — Федеральный закон «О саморегулируемых организациях») (ст. 2 Закона № 307-ФЗ). Отметим, что минимальная численность членов СРО должна составить 700 аудиторов либо 500 аудиторских компаний, в которых работают не менее трех аудиторов (пп. 1 п. 3 ст. 17 Закона № 307-ФЗ). Также данным саморегулируемым организациям передаются контрольные функции по осуществлению надзора за качеством работы аудиторов, по повышению их квалификации и по ведению реестра аудиторов и аудиторских компаний (ст. 10 Закона № 307-ФЗ).

С 1 января 2010 года оказание аудиторских услуг лицами, не являющимися членами одной из саморегулируемых организаций, запрещается. Переоформление лицензий на осуществление аудиторской деятельности, срок которых истек в период с 01.01.09 по 01.01.2010 не требуется (ст. 23 Закона № 307– ФЗ).

В отличие от ранее действующего порядка к экзаменам на получение квалификационного аттестата аудитора будет допускаться более широкий круг лиц. К квалификационному экзамену допускается претендент, получивший высшее образование в имеющем государственную аккредитацию образовательном учреждении высшего профессионального образования (п. 3 ст. 11 Закона № 307-ФЗ). Новая норма вступает в силу с 1 января 2011 года.

Важно, что до 1 января 2010 года в порядке, установленном до дня вступления в силу комментируемого федерального закона, осуществляются лицензионный контроль в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности (п. 3 ст. 23 Закона № 307-ФЗ). Для специалистов бухгалтерских служб это означает, что проверять их отчетность в 2009 году с выдачей аудиторского заключения могут только те аудиторы и аудиторские организации, которые имеют действующие лицензии. Вновь созданные, например, в 2009 году аудиторские организации, даже при условии членства в СРО выдавать аудиторское заключение в 2009 году не имеют права.

Общий объем прав и обязанностей проверяемых организаций в новой редакции закона существенно не изменился. Законом определены также меры дисциплинарного воздействия в отношении членов СРО, допустивших нарушение требований федерального законодательства, единых стандартов аудиторской деятельности, кодекса профессиональной этики, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций. Перечень таких мер не ограничен, поскольку саморегулируемым организациям предоставлено право устанавливать дополнительные требования к своим членам, а также предусматривать дополнительные меры дисциплинарного воздействия (ст. 20 Закона № 307-ФЗ).

Интересным нововведением является обязанность СРО аудиторов обеспечения дополнительной имущественной ответственности каждого ее члена перед потребителями аудиторских услуг и иными лицами посредством формирования компенсационного фонда (компенсационных фондов) саморегулируемой организации аудиторов (п. 3 ст. 17 Закона № 307-ФЗ). Порядок создания и использования компенсационного фонда определяется уже Федеральным законом «О саморегулируемых организациях» (п. 14 ст. 17 Закона № 307-ФЗ).

В Законе о саморегулируемых организациях говорится, что к возможным способам обеспечения имущественной ответственности членов СРО перед потребителями их услуг или иными лицами относится создание личного и (или) коллективного страхования, а также формирование компенсационного фонда (ст. 13 Федерального закона «О саморегулируемых организациях»). А в той же статье в пункте 2 указаны и суммы взносов: «Компенсационный фонд первоначально формируется за счет взносов членов в размере не менее чем 3000 руб. в отношении каждого члена». Тем же пунктом предусмотрены минимальные размеры страховых сумм: «В случае применения в качестве способа обеспечения ответственности членов саморегулируемой организации системы личного и (или) коллективного страхования минимальный размер страховой суммы каждого члена — не менее 30 000 рублей в год».

 

Для проверяемых организаций наличие подобных фондов, дает возможность в будущем возмещения убытков, допущенных по вине аудиторов и (или) аудиторских компаний в досудебном порядке через соответствующую саморегулируемую организацию аудиторов.

 

Планирование аудита

В данном вопросе я рассмотрю вопросы существенности, виды аудиторских рисков, а также взаимосвязь уровня существенности и аудиторского риска, план и программу аудиторской проверки.

Планирование аудиторской деятельности регулируется феде­ральным правилом (стандартом) № 3 «Планирование аудита». По­ложения стандарта применяются в первую очередь к повторяю­щемуся аудиту (проверкам, которые аудиторская организация проводит в отношении данного аудируемого лица не.первый год). Для аудиторской проверки, которая проводится в отношении дан­ного аудируемого лица в первый раз (первичного аудита), ауди­тору требуется расширить процесс планирования, включив в него другие вопросы помимо тех, которые указаны в правиле (стан­дарте) № 3. Вопросы проведения первоначального аудита допол­нительно раскрываются в правиле (стандарте) № 19 «Особенно­сти первой проверки аудируемого лица».

[6]Будучи начальным этапом проведения аудита, планирование состоит в разработке аудиторской организацией:

•                          стратегии аудита, выражающейся в разработке общего пла­на аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сро­ков проведения аудита;

•                        детального подхода к ожидаемому характеру, срокам прове­дения и объему аудиторских процедур; в разработке аудитор­ской программы, определяющей объем, виды и последова­тельность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективно­го и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности ор­ганизации.

Планируя порядок проведения аудита, аудиторская организа­ция должна руководствоваться как общими, так и частными прин­ципами проведения аудита: комплексностью; непрерывностью; оптимальностью.

Принцип комплексности планирования аудита означает обес­печение взаимоувязанно  и согласованности всех этапов пла­нирования — от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита.

Принцип непрерывности выражается в установлении сопря­женных заданий группе аудиторов и увязке этапов планирования по срокам и смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделениям, выделенным на отдельный баланс, филиалам, представительствам, дочерним организациям). При планирова­нии аудита на длительный период времени, в случае аудиторско­го сопровождения экономического субъекта, аудиторской органи­зации в течение года следует своевременно корректировать планы и программы проведения аудита с учетом изменений в финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта и резуль­татов промежуточных аудиторских проверок.

Принцип оптимальности заключается в том, что в процессе планирования аудиторской организации следует обеспечить вари­антность для возможности выбора оптимального варианта обще­го плана и программы аудита на основании критериев, опреде­ленных самой аудиторской организацией.

Планирование аудита включает следующие основные этапы: предварительный; подготовки и составления общего плана ауди­та; подготовки и составления программы аудита.

На этапе предварительного планирования аудитор должен по­лучить информацию:

• о внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятель­ность экономического субъекта, отражающих экономиче­скую ситуацию в стране (регионе) в целом и ее отраслевые особенности;

о внутренних факторах, влияющих на хозяйственную дея­тельность экономического субъекта, связанных с его ин­дивидуальными особенностями;

об организационно-управленческой структуре экономиче­ского субъекта; о видах деятельности; о структуре капитала и курсе акций; о технологических особенностях; об уровне рентабельности;

об основных контрагентах экономического субъекта; о порядке распределения прибыли, остающейся в распоря­жении экономического субъекта; о существовании дочерних и зависимых организаций; о системе внутреннего контроля; о принципах формирования оплаты труда персонала. Основными источниками информации об экономическом субъ­екте служат:

•                          устав экономического субъекта;

•                         документы о регистрации экономического субъекта;

•                          протоколы заседаний совета директоров, учредителей, со­браний акционеров либо других аналогичных органов управ­ления экономического субъекта;

•                        документы, регламентирующие учетную политику;

•                           бухгалтерская (финансовая) и статистическая отчетность;

•                          документы планирования деятельности экономического субъ­екта (планы, сметы, проекты);

•                            контракты, договоры, соглашения экономического субъекта;

•                           отчеты аудиторов, консультантов;

•                           внутрифирменные инструкции;

•                          материалы налоговых проверок;

•                           материалы судебных и арбитражных исков;

•                         документы, регламентирующие производственную и орга­низационную структуру экономического субъекта, список его филиалов и дочерних компаний;

•                            сведения, полученные из бесед с руководством и исполни­тельным персоналом экономического субъекта;

•                            информация, полученная при осмотре экономического субъ­екта, его основных участков, складов.

На этапе предварительного планирования аудиторская орга­низация оценивает возможность проведения аудита. Считая про­ведение аудита возможным, аудиторская организация готовит письмо о проведении аудита и отсылает его в адрес эконо­мического субъекта. Затем формируется группа аудиторов для проведения проверки и с экономическим субъектом заключает­ся договор.

Если аудиторская организация не считает возможным прове­дение аудита, в адрес экономического субъекта посылается отказ от его проведения.

Разработка общего плана и программы аудиторской проверки основывается на предварительных данных об экономическом субъ­екте, а также на результатах проведенных аналитических процедур.(см. Приложение №1 "Общий план аудиторской проверки")

Проведением аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур аудиторской организации следует варьировать в зависимости от объема и сложно­сти данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

[7]В процессе подготовки общего плана и программы аудита оценивается эффективность системы внутреннего контроля, дей­ствующей у экономического субъекта, и проводится оценка самой системы внутреннего контроля. Система внутреннего контроля эффективна, если своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации и выявляет ее. Оценивая эффектив­ность системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать достаточное количество аудиторских доказа­тельств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверно­сти бухгалтерской отчетности, она должна скорректировать объ­ем предстоящего аудита.

При подготовке общего плана и программы аудита аудитор­ской организации следует установить приемлемые для нее уро­вень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Планируя аудиторский риск, аудиторская организация определяет неотъемлемый (внутрихо­зяйственный) риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые присущи этой отчетности независимо от аудита экономи­ческого субъекта. С учетом установленных рисков и уровня су­щественности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские процеду­ры. В процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияю­щие на изменение аудиторского риска и уровня существенно­сти, установленные при планировании.

Составляя общий план и программу аудита, следует учиты­вать уровень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит точнее определить объем и характер аудиторских

Если аудиторская организация сочтет целесообразным, она может согласовать с руководством проверяемого экономического субъекта отдельные положения общего плана. При этом она не­зависима в выборе приемов и методов аудита, отраженных в об­щем плане, но несет полную ответственность за результаты сво­ей работы.

Результаты проводимых аудиторской организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально до­кументировать, поскольку они служат основанием для планирова­ния аудита и могут использоваться в течение всего процесса прове­дения аудиторских проверок разделов и счетов бухгалтерского учета.

Общий план — это руководство осуществления программы аудита. В процессе проведения аудиторской проверки у аудитор­ской организации могут возникнуть основания для пересмотра отдельных положений общего плана. Вносимые в план измене­ния, а также причины изменений аудитору следует подробно до­кументировать.

В общем плане необходимо предусмотреть сроки проведения аудита и составить график его проведения, подготовки отчета (информации руководству экономического субъекта) и аудитор­ского заключения. В процессе планирования необходимо учесть реальные трудозатраты, уровень существенности, проведенную оценку аудиторских рисков.

В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля и рис­ков аудита. Когда принимается решение о проведении выбороч­ного аудита, аудитор формирует аудиторскую выборку.

В общем плане рекомендуется предусмотреть:

•                           конкретные области, подлежащие изучению, чтобы аудит был объективным;

•                            существенные моменты, которые следует охватить;

•                           формирование аудиторской группы, ее численность и ква­лификацию специалистов, привлекаемых к проведению про­верки;

•                          распределение аудиторов в соответствии с их профессио­нальными качествами и должностными уровнями по кон­кретным участкам аудиторской проверки;

•                           стандарты, процедуры, методики или документы, с кото­рыми следует ознакомить группу аудиторов;

•                           бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита;

•                           предполагаемые сроки работы группы;

•                          инструктирование всех членов группы об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, а также с положениями общего плана аудита;

•                          контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей до­кументации и надлежащим оформлением результатов аудита;

•                          разъяснение руководителем аудиторской группы методи­ческих вопросов, связанных с практической реализацией аудиторских процедур;

• документальное оформление особого мнения члена ауди­торской группы (исполнителя) при возникновении разно­гласий в оценке конкретного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом. Аудиторская организация определяет в общем плане роль внут­реннего аудита, а также необходимость привлечения экспертов в процессе проведения проверки.

Общий перечень объектов проверки (планируемых видов ра­бот) при составлении общего плана аудита охватывает такие по­зиции:

• учредительные и другие общие документы организации (ус­тав организации, лицензии по видам деятельности, приканий учредителей, штатное расписание и др.); учетная политика организации (в целях ведения бухгалтер­ского учета; в целях налогообложения); основные средства; нематериальные активы; производственные запасы; расчеты по оплате труда; затраты на производство; готовая продукция, товары и реализация; денежные средства; расчеты;

финансовые результаты и использование прибыли; капитал и резервы; кредиты и финансирование; учет по забалансовым счетам; бухгалтерская (финансовая) отчетность и приложения.

Разработка программы проведения аудиторской проверки вклю­чает этапы, аналогичные тем, что и разработка общего плана аудита. Программа является развитием общего плана аудита и пред­ставляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необ­ходимых для практической реализации плана аудита. Она служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно — средством контроля сроков проведения работы для руководите­лей аудиторской организации и аудиторской группы.

Аудитору следует документально оформить программу аудита, присвоить номер (код) каждой проводимой аудиторской проце­дуре, чтобы в процессе работы иметь возможность делать ссыл­ки на них в рабочих документах.

Аудиторскую программу составляют либо в виде программы тестов средств контроля, либо в виде программы аудиторских процедур по существу.

[8] Программа тестов средств контроля представляет собой пе­речень совокупности действий, предназначенных для сбора ин­формации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, чтобы помочь выявить существенные недостатки средств контроля экономиче­ского субъекта.

Аудиторские процедуры по существу включают в себя деталь­ную проверку правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для де­тальных конкретных проверок. Для процедур по существу ауди­тору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и по каждому разделу составить про­грамму аудита. В зависимости от изменения условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур программа аудита мо­жет пересматриваться. Причины и результаты изменений следу­ет документировать.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, — фактический материал для составления аудиторского отчета (информации ру­ководству аудируемого лица) и аудиторского заключения, а также основание для формирования объективного мнения аудитора о бух­галтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта.

[9]При составлении программы и по ходу аудита аудитор дол­жен предусмотреть ответы на ряд вопросов, влияющих на про­ведение проверки:

•                          нужны ли дополнительные разъяснения при интерпретации сомнительных документов?

•                           выходит ли сделанное наблюдение за рамки аудита? Если да, то важно ли оно для качества, безопасности и т.п. и стоит ли того, чтобы выходить за рамки данной аудиторской про­верки?

•                          удовлетворителен ли уровень существенности при прове­дении проверки?

•                           существуют ли особые «аудиторские находки» или наблю­дения, беспокоящие клиента?

•                           полностью ли применены в данной ситуации употребляемые способы оценки деятельности экономического субъекта?

•                           по плану ли осуществляется аудиторская проверка? Не вы­ходит ли за отведенное время? Если да, то какими областя­ми аудита можно пренебречь без ущерба для поставленных целей?

Выработка мнений по этим и другим подобным вопросам требует от аудитора широты взглядов, осознания своей роли, соб­ственной «фильтрующей системы». Ответы на перечисленные во­просы не должны зависеть от предубеждений или каких-либо иных причин. Промежуточные мнения не следует твердо форму­лировать до тех пор, пока они не будут подкреплены фактами.

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть документально оформлены и за­визированы в установленном порядке.

Аудит - деятельность, основанная на риске.

Аудит, базирующийся на риске, - это такой вид аудита, когда проверка может производиться выборочно, исходя из условий работы предприятия, в основном "узких мест" (критических точек) в его работе. Сосредоточив аудиторскую работу в областях, где риски выше, можно сократить время, затрачиваемое на проверку областей с низким риском.

Предпринимательский риск аудитора заключается в том, что аудитор может потерпеть неудачу из-за конфликта с клиентом даже при условии, что представленное аудиторское заключение положительное. Он зависит от следующих факторов:

- конкурентоспособности аудитора;

- недружественной рекламы деятельности аудитора;

- вероятности судебных исков по отношению к аудитору;2

- финансового состояния клиента;

- характера операций клиента;

- компетентности администрации и учетного персонала клиента;

- сроков проведения аудита и т.д.

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенные ошибки и / или искажения после подтверждения ее достоверности или что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

- внутрихозяйственный риск;

- риск средств контроля;

- риск необнаружения.

[10]Для анализа составляющих представим аудиторский риск в виде упрощенной предварительной модели:

 

ПАР = ВХР х РК х РН,

 

где ПАР - приемлемый аудиторский риск (относительная величина). Выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки после того, как уже завершен аудит и дано положительное аудиторское заключение;

ВХР - внутрихозяйственный риск (относительная величина). Выражает вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля;

РК - риск контроля (относительная величина). Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля;

РН - риск необнаружения (относительная величина). Выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину.

Применяя модель аудиторского риска при планировании проверки, аудитор может воспользоваться следующими способами.

Первый способ поможет в оценке плана с точки зрения уровня квалификации аудитора. Например, аудитор полагает, что внутрихозяйственный риск составляет 80%, риск контроля - 50% и риск необнаружения - 10%. После простых вычислений получаем значение риска при аудите 4% (0,8 х 0,5 х 0,1).

Если аудитор пришел к заключению, что приемлемый уровень аудиторского риска в данном случае должен быть не выше 4%, то он может считать план приемлемым. Подобный план может помочь аудитору получить приемлемый уровень аудиторского риска, но он малоэффективен.

Для составления более эффективного плана можно использовать второй способ вычисления риска - определить риск необнаружения и соответствующее количество подлежащих сбору свидетельств. В этих целях модель аудиторского риска преобразуют следующим образом:

 

        ПАР

РН = --------.

     ВХР х РК

 

Возвращаясь к предыдущему примеру, предположим, что аудитор установил для себя приемлемый аудиторский риск на уровне 5%, так что план аудита мог быть изменен в связи с необходимостью согласовать количество отбираемых свидетельств с риском необнаружения на уровне 10%, поскольку 0,05 / (0,8 х 0,5) = 0,125.

При этой форме модели риска ключевым фактором становится риск необнаружения, ибо он предопределяет необходимое количество свидетельств. Требуемое количество свидетельств обратно пропорционально уровню риска необнаружения: чем меньше уровень риска необнаружения, тем больше требуется свидетельств.

На основе модели аудиторского риска можно сделать вывод о том, что существует прямая зависимость между приемлемым аудиторским риском и риском необнаружения, а также обратная зависимость между приемлемым аудиторским риском и планируемым количеством подлежащих сбору свидетельств. Например, если аудитор решает сократить уровень приемлемого аудиторского риска, то тем самым он сокращает риск необнаружения и увеличивает количество подлежащих сбору свидетельств.

Третий способ (более общий) использования модели аудиторского риска нацелен лишь на то, чтобы напомнить аудитору о взаимосвязи между различными рисками и о связи рисков со свидетельствами. Понимать эти взаимосвязи важно для организации сбора необходимого количества свидетельств. Чтобы разобраться в этих связях, рассмотрим более подробно каждую составляющую модели аудиторского риска.

[11]Приемлемый аудиторский риск - это субъективно установленный уровень риска, который готов взять на себя аудитор. Если аудитор определит для себя меньший уровень аудиторского риска, то это будет означать, что он стремится к большей уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.

[12]Величина приемлемого аудиторского риска может быть выражена соотношением:

 

0 <= ПАР <= 1.

 

Нулевой риск означает полную уверенность аудитора в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок. Аудитор не может гарантировать полного отсутствия существенных ошибок. Большинство аудиторов считают, что величина приемлемого аудиторского риска не должна превышать 5%.

Аудитор должен провести обследование клиента и оценить значение каждого из факторов, влияющих на уровень риска. На основе обследования и оценки факторов аудитор сможет субъективно установить уровень риска, утверждая, что финансовая отчетность и после окончания аудита может содержать существенные ошибки. В процессе проверки аудитор получает дополнительную информацию о клиенте и может изменять свою оценку приемлемого уровня аудиторского риска. В тех случаях, когда аудитор полагает, что вероятность банкротства клиента высока и в связи с этим возрастает предпринимательский риск аудитора, необходимо снизить уровень приемлемого аудиторского риска.

Внутрихозяйственный риск - это установленный аудитором уровень риска, отражающий подверженность финансовой отчетности существенным ошибкам. При установлении уровня внутрихозяйственного риска не принимается во внимание внутрихозяйственный контроль, поскольку он входит в модель аудиторского риска как самостоятельный элемент, называемый риском контроля.

Величина внутрихозяйственного риска может быть выражена соотношением:

 

0 <= ВХР <= 1.

 

Если принимать во внимание зависимость между внутрихозяйственным риском и риском необнаружения, а также планируемым количеством свидетельств, то внутрихозяйственный риск обратно пропорционален риску необнаружения и прямо пропорционален количеству свидетельств. Например, если аудитор заключает, что по дебиторской задолженности внутрихозяйственный риск высок, ибо многие заказчики клиента терпят банкротство в связи с неблагоприятными экономическими условиями, то риск необнаружения должен быть низким, а планируемое количество свидетельств - большим (без учета внутрихозяйственного контроля).

В самом начале аудита можно лишь приблизительно оценить уровень внутрихозяйственного риска. Оценивая внутрихозяйственный риск, аудитор должен учесть следующие основные факторы:

· характер бизнеса клиента;

· честность администрации;

· мотивы поведения клиента;

· результаты предыдущего аудита;

· проводимый аудит - первоначальный или повторный;

· взаимоотношения с дочерними и зависимыми фирмами;

· нетрадиционные операции;

· профессионализм учетного персонала;

· сальдо счетов и величину сумм по статьям отчетности;

· количество и состав операций клиента и т.д.

На основе проведенной оценки аудитор должен определить, какой именно из этих факторов важен для конкретного участка аудита. При этом некоторые факторы (например, честность администрации) оказывают сильное влияние на отклонения от норм на каких-то специфических участках (например, необычные операции и др.). Несмотря на то что нет точных правил для определения уровня внутрихозяйственного риска, аудиторы, как правило, консервативны в оценках. Большинство аудиторов и при самых благоприятных обстоятельствах устанавливают уровень внутрихозяйственного риска значительно выше 50%, а при наличии обоснованного ожидания существенных ошибок - даже на уровне 100%.

Риск контроля представляет собой оценку аудитором эффективности системы внутрихозяйственного контроля клиента в отношении ее способности предотвращать или обнаруживать ошибки.

Аудитор стремится установить эту оценку на уровне ниже максимума (100%), рассматривая это как часть плана аудита. Допустим, аудитор заключает, что система внутрихозяйственного контроля абсолютно неэффективна для предотвращения или обнаружения ошибок. В этом случае аудитор определит риск контроля в 100%. Чем эффективнее система внутрихозяйственного контроля, тем ниже уровень риска контроля.

Величина риска контроля может быть выражена соотношением:

 

0 <= РК <= 1.

 

Как и в случае внутрихозяйственного риска, риск контроля обратно пропорционален риску необнаружения, тогда как между риском контроля и количеством подлежащих сбору свидетельств существует прямая зависимость.

Прежде чем установить уровен<