УЧЁТ ВНЕОБОРОТНЫХ АКТИВОВ: ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

1 Классификация и оценка основных средств

Основные средства – материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования в процессе производства или поставки товаров и услуг, предоставления в аренду другим лицам или для осуществления административных функций, срок эксплуатации которых более одного года (или операционного цикла, если он превышает год).

Объект основных средств – завершённое устройство со всеми приспособлениями и оснасткой к нему, или отдельный конструктивно-обособленный предмет, предназначенный для выполнения обособленных функций, или обособленный комплекс конструктивно-соединённых предметов, являющийся единым целым и совместно выполняющий определённую работу.

Если финансовый объект основных средств состоит из частей, имеющих разный срок полезного использования, то каждый из этих частей может признаваться в бухгалтерском учёте объектом основных средств.

Подобные объекты – объекты, имеющие одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость.

Справедливая стоимость – сумма, по которой может быть осуществлён обмен актива или оплата обязательства в результате операций между осведомлённой, заинтересованной и независимой сторонами.

Срок полезного использования (эксплуатации) – ожидаемый период времени, в течении которого основные средства будут использоваться предприятием или объём продукции (работ, услуг), которые предприятие ожидает получить от их использования.

Объект основных средств признаётся активом, если существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с использованием актива и его стоимость может достоверно определена.

Приобретение или создание основного средства зачисляется на баланс по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость – историческая (фактическая) стоимость основных средств в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, уплаченных (переданных) на дату приобретения или создания основных средств.

Первоначальная стоимость объекта основных средств включает следующие фактические расходы:

1. Суммы, уплаченные согласно договорам поставки поставщику.

2. Суммы, уплаченные организациям за осуществление работ по договорам строительного подряда.

3. Суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств.

4. Регистрационные сборы, государственная пошлина и другие платежи, осуществляемые в связи с приобретением права на объект основных средств.

5. Уплаченные таможенные пошлины и не возмещаемые предприятию налоги и обязательные сборы.

6. Вознаграждения, уплаченные посредникам при приобретении основных средств.

7. Расходы на установку, демонтаж, наладку, настройку основных средств и другие фактические расходы, связанные с приобретением основных средств.

Первоначальная стоимость безоплатно полученных основных средств равна справедливой стоимости на дату получения.

Первоначальная стоимость основных средств, созданных собственными силами, не должна превышать их справедливую стоимость.

Первоначальная стоимость основных средств увеличивается на суму расходов, связанных с улучшением объекта (модернизация, реконструкция, достройка, дооборудование и др.), приводящим к увеличению его будущих экономических выгод первоначально ожидаемых от его использования.

Расходы, осуществляемые для обеспечения будущих экономических выгод первоначально ожидаемых от использования объекта основных средств, включаются в состав затрат отчётного периода. Классификация основных средств осуществляется по их функциональному назначению. По этому признаку объекты основных средств могут объединяться в группы.

 

2 Учёт поступления основных средств

 

Учёт наличия и движения основных средств ведётся на активном инвентарном счёте №10 “Основные средства”, который имеет специальные субсчета: 101,102, 103, 104, 105, 106, 107, 108 и 109.

Аналитический учёт основных средств ведётся по каждому объекту отдельно. Единицей учёта является отдельный инвентарный объект.

Учёт инвентарных объектов ведётся с применением типовых форм первичного учёта, утверждённых приказом Министерства статистики Украины от 29 декабря 1999 года    № 352:

· ОЗ –1 – акт приёмки передачи внутреннего перемещения основных средств;

· ОЗ – 2 – акт приёмки сдачи отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов;

· ОЗ – 3 – акт на списание основных средств;

· ОЗ – 6 – инвентарная карточка учёта основных средств;

· ОЗ – 7 – опись инвентарных карточек по учёту основных средств;

· ОЗ – 8 – карточка учёта движения основных средств;

· ОЗ – 9 – инвентарный список основных средств;

· ОЗ – 14 – расчёт амортизации основных средств ( для промышленных предприятий).

При поступлении объекта основных средств на предприятии осуществляется его приёмка комиссией с оформлением акта по форме ОЗ – 1. На основании акта бухгалтерия открывает инвентарную карточку ОЗ – 6. Источником поступления основных средств не предприятие является:

· приобретение за плату;

· строительство объектов;

· взносы в уставной капитал;

· безвозмездное получение;

· получение в обмен на неподобные объекты;

· другие случаи зачисления на баланс.

В синтетическом учёте поступления основных средств отражается бухгалтерскими записями:

а) сумма по договору поставки на условиях авансовой оплаты: Дт 15 Кт 63;

б) отражается НДС: Дт 644 Кт 63;

в) сумма за консультационные, информационные, посреднические, транспортные услуги и другие расходы, связанные с приобретением: Дт 15 Кт 685;

г) отражается НДС: Дт 641 Кт 685;

зачисление объекта в состав основных средств Дт 10 Кт 15.

Взносы в уставный капитал:

· отражение взносов, указанных в учредительных документах: Дт 46 Кт 40;

· получение от участника объекта: Дт 10 Кт 46;

· расходы на транспортировку и монтаж: Дт 15 Кт 62;

· выделяется НДС: Дт 641 Кт 685;

· списание указанных затрат с включением в первоначальную стоимость объекта: Дт 10 Кт 15.

 

Безвозмездное получение:

· отражение стоимости безвозмездно полученных основных средств (срок эксплуатации 5 лет): Дт 10 Кт 42;

· затраты на транспортировку и монтаж: Дт 15 Кт 62;

· выделяется НДС: Дт 647 Кт 685;

· зачисление указанных затрат в состав первоначальной стоимости безвозмездно полученных объектов: Дт 10 Кт 15.

Признание дохода одновременно с начислением амортизации: Дт 424 Кт 745.

 

3 Учёт амортизации и износа основных средств

Амортизация – это систематическое распределение амортизационной стоимости основных средств в течении срока их полезного использования.

Амортизационная стоимость – это первоначальная стоимость за вычетом ликвидационной.

Ликвидационная стоимость – это сумма денежных средств или стоимость других активов, которую предприятие ожидает получить от реализации (ликвидации) основных средств после истечения срока их полезного использования за вычетом расходов, связанных с реализацией (ликвидацией).

Износ основных средств – это сумма амортизации объектов основных средств, накопленная с начала срока его полезного использования.

Расчёт амортизации основных средств оформляется первичным документом формы ОЗ – 14, ОЗ – 16 (по автотранспорту).

Для синтетического учёта основных средств используется счёт 13 “Износ необоротных активов”, который имеет субсчета:

· 131 – “Износ основных средств”;

· 132 – “Износ других необоротных материальных активов”;

· 133 – “Износ необоротных активов”.

Аналитический учёт износа необоротных активов ведётся соответственно по видам основных средств, прочим необоротным материальным и нематериальным активам.

Счёт 13 предназначен для обобщения информации о начислении амортизации и индексации износа необоротных материальных и нематериальных активов, которые подлежат амортизации.

Объектом амортизации являются все основные средства кроме земли.

Амортизация начисляется в течении срока полезного использования объектов, который определяется предприятием самостоятельно при признании данного объекта активом.

Срок полного использования пересматривается в случае изменения ожидаемых экономических выгод от данного объекта.

Амортизация основных средств начисляется с использованием следующих методов:

· прямолинейный (годовая сумма амортизации определяется путём деления амортизационной стоимости на ожидаемый период времени использования объекта);

· ускоренного уменьшения остаточной стоимости (годовая сумма амортизации рассчитывается как произведение остаточной стоимости на начало отчётного года и удвоенной нормы амортизации, рассчитанной исходя из ожидаемого периода времени);

· кумулятивный (годовая сумма амортизации определяется как произведение амортизационной стоимости и кумулятивного коэффициента).

·       Кумулятивный коэффициент рассчитывается делением количества лет, остающихся до конца ожидаемого периода времени использования объекта, на сумму числа лет его полного использования.

· Производственного (годовая сумма амортизации определяется как произведение фактического годового объёма продукции и производственной ставки амортизации).

Производственная ставка амортизации определяется делением амортизационной стоимости на общий объём продукции, который предприятие ожидает произвести данным объектом.

Метод амортизации избирается предприятием самостоятельно с учётом ожидаемого способа получения экономических выгод от использования объекта.

Метод амортизации объекта пересматривается в случае ожидаемого способа получения экономических выгод от использования объекта.

Начисление амортизации начинается (прекращается) с месяца следующего за месяцем, в котором объект основных средств признан активом (выбыл из состава активов).

Амортизация объектов по новому методу начисляется начиная с месяца, следующего за месяцем, следующим за месяцем изменения метода амортизации.

Амортизация прекращается (приостанавливается) на период реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации объектов основных средств.

В синтетическом учёте начисление амортизации и износа основных средств отражается записями:

· начислена амортизация основных средств: Дт 23, 91, 92, 93, 941, 949 Кт 131;

· для предприятий, которые используют счета 8-го класса делается запись: Дт 83 Кт 131.

 

4 Учёт ремонта основных средств

В бухгалтерии разграничение ремонтов по видам (капитальный, средний, текущий)осуществляется с помощью номенклатуры ремонта. Передача объекта в ремонт оформляется ведомостью дефектов. Приёмка отремонтированного объекта из ремонта оформляется актом по форме ОЗ – 2.

В синтетическом учёте затраты на улучшение и содержание (ремонт и техническое обслуживание) основных средств отражается записями:

· затраты на реконструкцию и модернизацию отражаются проводкой: Дт 15 Кт 63;

· после завершения реконструкции затраты начисляются после: Дт 10 Кт 15;

· затраты на обслуживание и ремонт, которые осуществляются для обеспечения первоначально ожидаемых будущих экономических выгод от использования: Дт 23, 91, 92, 93, 941, 949 Кт 63; НДС: Дт 641 Кт 63;

· уменьшение полезности основных средств в бухгалтерском учёте отражается следующим образом: 

а) потери от уменьшения полезности включается в состав затрат отчётного периода и отражаются в балансе в составе износа;

б) накопленные за предыдущие периоды потери полностью или частично сторнируются в том отчётном периоде, в котором исчезли причины уменьшения полезности.

В синтетическом учёте делаются записи:

а) Дт 975 Кт 131 (для объектов, оценённых по первоначальной стоимости);

Дт 974 Кт 10; Дт 131 Кт 10 (для объектов, оценка которых является переоценённой стоимостью)

б) по объектам, которые до уменьшения полезности были оценены по первоначальной стоимости. Сторнировочная запись выглядит: Дт 974 Кт 131. По объектам, которые до уменьшения полезности были оценены по переоценочной стоимости делается запись: Дт 10 Кт 746, Дт 746 Кт 131.

 

5 Учёт выбытия основных средств

 Выбытие основных средств производится при реализации, ликвидации, безвозмездной передачи и передачи объектов как взнос в уставный капитал другого предприятия, а также при несоответствии критерия признания активов. При выбытии определяется финансовый результат как разность между доходами от выбытия и остаточной стоимостью основных средств.

В случае частичной ликвидации объекта его стоимость и износ уменьшается на стоимость и износ ликвидированной части.

Операции выбытия объектов оформляются соответствующими первичными документами (ОЗ – 3, ОЗ – 4, ОЗ – 6, ОЗ – 8, ОЗ – 9) на основании которых делаются записи в синтетическом учёте.

Реализация объектов:

· доход от реализации: Дт 31, 37 Кт 742;

· износ реализованных объектов: Дт 131 Кт 10;

· остаточная стоимость реализованных объектов: Дт 972 Кт 31;

· НДС в случае реализации производственных объектов: Дт 742 Кт 641.

Ликвидация объектов:

· износ ликвидированного объекта: Дт 131 Кт 60;

· остаточная стоимость ликвидированного объекта: Дт 976 Кт 31;

· затраты по ликвидации: Дт 976 Кт 31

· доход от ликвидации: Дт 20 Кт 746;ъ

· НДС в случае ликвидации производственных объектов: Дт 976 Кт 641.

Безвозмездная передача:

· износ переданного объекта: Дт 131 Кт 10;

· остаточная стоимость переданного объекта Дт 976 Кт 10;

· НДС в случае ликвидации производственных объектов: Дт 976 Кт 641.

Передача объекта как взнос в уставный фонд другого предприятия:

· износ переданного объекта: Дт 131 Кт 10;

· остаточная стоимость переданного объекта: Дт 14 Кт 10;

· разница между остаточной стоимостью и справедливой стоимостью инвестиций: Дт 14 Кт 746.

 

6 Инвентаризация основных средств

Результаты проведения инвентаризации (списание недостач или порчи объектов) в синтетическом учёте отражаются записями:

· износ списанных объектов: Дт 131 Кт 10;

· остаточная стоимость списанных объектов: Дт 976 Кт 10;

· сумма, подлежащая возмещению виновников: Дт 375 Кт 746;

· сумма возмещений, которая подлежит уплате в бюджет: Дт 746 Кт 642;

· отражение суммы полученного возмещения ущерба: Дт 30, 31, 66 Кт 375.

 

7 Переоценка основных средств

Предприятие может осуществлять переоценку основных средств по справедливой стоимости по состоянию на 31 декабря отчётного года. В случае переоценки объектов основных средств осуществляется переоценка всех объектов группы основных средств, к которой относится данный объект. Если переоценка группы основных средств произведена предприятием, то в дальнейшем она должна осуществляться ежегодно.

Переоценённая сумма первоначальной стоимости и износа объекта основных средств определяется как произведение соответственно первоначальной суммы или износа и индекса переоценки.

Индекс переоценки – отношение справедливой стоимости объекта к остаточной его стоимости.

Сумма переоценки остаточной стоимости объекта основных средств отражается в составе дополнительного капитала, а сумма уценки – в составе затрат отчётного периода с учётом предыдущих операций по данному объекту. При выбытии объекта основных средств, который ранее был переоценён, превышение сумм предыдущих переоценок над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости объёма основных средств включают в состав нераспределённой прибыли с одновременным уменьшением дополнительного капитала.

Переоценка основных средств отражается записями:

· дооценка основных средств: Дт 10 Кт 423; Дт 423 КТ 131;

· отражение суммы дооценки при выбытии объекта: Дт 423 Кт 441;

· уценка основных средств: Дт 131 Кт 10; Дт 975 Кт 10;

· уценка основных средств ранее дооценённых: Дт 131 Кт 10; Дт 423 Кт 10; Дт 975 Кт 10;

· дооценка основных средств ранее уценённых: Дт 10 Кт 746; Дт 10 Кт 423; Дт 423 Кт 131;

· отражение потерь от уменьшения полезности объекта основных средств, оценённого по первоначальной стоимости: Дт 975 Кт 13;

· отражение потерь от уменьшения полезности объекта основных средств, оценка которых является переоценкой стоимости: Дт 975 Кт 10; Дт 131 Кт 10.

Если в последующем, после устранения причин предыдущего уменьшения полезности объекта, производится дооценка его стоимости делаются записи:

а) по объектам, которые были оценены по первоначальной стоимости: Дт 975 Кт 131;

б) по объектам, которые были оценены по переоценочной стоимости: Дт 10 Кт 746; Дт 746 Кт 131.

 

 

8 Раскрытие информации об основных средствах

 Раскрытие информации об основных средствах находится в примечании финансовой отчётности. В этих примечаниях по каждой группе основных средств приводится следующая информация:

· первоначальная или переоценочная стоимость, по которой основные средства отражены в балансе;

· методы амортизации и сроки полезного использования;

· наличие и движение в отчётном году.

Кроме того, приводится информация: о стоимости основных средств, по которым существуют ограничения права собственности и заложенных объектов, о стоимости капитальных вложений на строительство объекта, о сумме соглашений по приобретению основных средств, об остаточной стоимости временно неиспользованных объектов, о стоимости полностью самортизированных объектов, которые продолжают использоваться, об остаточной стоимости объектов, изъятых для продажи. В примечаниях также даётся информация по переоценке объектов (источник справедливой стоимости, факт привлечения независимого оценщика, изменение дополнительного капитала в результате переоценки). В консолидированной финансовой отчётности даётся информация по каждой группе финансовых средств, о суммах курсовых разниц, возникших при консолидации.

 

9 Учёт долгосрочных финансовых инвестиций

В балансе долгосрочные финансовые инвестиции приводятся по фактической себестоимости, которая включает цену приобретения, комиссионные вознаграждения, гонорары, пошлины, невозмещённые налоги, банковские сборы и другие расходы, связанные с приобретением этих инвестиций.

Дальнейшая оценка балансовой стоимости долгосрочных инвестиций зависит от вида ценных бумаг:

· инвестиции, которые дают право собственности (долговые ценные бумаги);

· долговые ценные бумаги.

Методы учёта долговых ценных бумаг зависят от степени влияния инвестора на предприятие, акции которого приобретены:

· если инвестор имеет имущественное влияние не предприятие (пакет акций менее 20%) используется для рыночных акций низшая из оценок: себестоимости и рыночной стоимости;

· если инвестор имеет существенное влияние на предприятие (пакет акций от 20 до 50%) используется метод участия в капитале;

· если инвестор контролирует деятельность предприятия (пакет акций более 50%) используется метод участия в капитале в отдельных финансовых отчётах материнской компании.

Методы оценки долгосрочных инвестиций в ассоциированные предприятия

Для учёта долгосрочных ценных бумаг используется два метода: метод участия в капитале и себестоимости). Согласно методу участия в капитале, балансовая стоимость инвестиции, которая в начале года оценивается по себестоимости, увеличивается (уменьшается) соответственно доле инвестора в прибылях (убытках) ассоциированного предприятия. Балансовая стоимость инвестиций уменьшается на сумму полученных дивидендов.

Метод себестоимости используется, если инвестиция приобретена и содержится исключительно для продажи и если ассоциированное предприятие осуществляет свою деятельность в условиях, которые существенно ограничивают его возможности на продолжении длительного периода времени.

Оценка инвестиции в дочерние предприятия (пакет акций более 50%)

В отдельной финансовой отчётности материнские компании используют метод участия в капитале или себестоимости.

Финансовые вложения в долговые ценные бумаги (векселя, облигации других предприятий) оцениваются в учёте по себестоимости их приобретения.

В синтетическом учёте балансовая стоимость таких инвестиций (долговых ценных бумаг) равна дисконтной стоимости их погашения в будущем. Для этого осуществляется амортизация дисконта или премии. Процесс амортизации охватывает период времени с момента приобретения ценных бумаг до окончания срока их действия и регулярно уменьшает или увеличивает сумму доходов по процентам.

Для учёта финансовых инвестиций в Плане счетов предусмотрен счёт 14 “Долгосрочные финансовые инвестиции”, которые имеет субсчета:

· 141 – “Инвестиции связанным сторонам по методу участия в капитале”;

· 142 – “Другие инвестиции связанным сторонам”;

· 143 – “Инвестиции не связанным сторонам”.

Учёт долгосрочной дебиторской задолженности ведётся на счёте 16 “Долгосрочная дебиторская задолженность”, который имеет субсчета:

· 161 – “Задолженность за имущество переданное в финансовую аренду”;

· 162 – “Долгосрочные векселя полученные”;

· 163 – “Прочая дебиторская задолженность”.

Аналитический учёт по счёту 14 ведётся по видам ценных бумаг и объектам инвестирования. При этом учёт должен обеспечить раздельное получение информации о вложениях на территории страны и заграницы.

Аналитический учёт по счёту 16 ведется по каждому дебитору по видам задолженности, по срокам её возникновения и погашения.

 

10 Учёт нематериальных активов

Нематериальный актив – это немонетарный актив, который не имеет материальной формы, может быть идентифицирован (отделён от предприятия) и содержится предприятием с целью использования на протяжении больше года для производства, торговли в административных целях или для предоставления в аренду другим предприятиям.

Группа нематериальных активов – это совокупность однотипных по назначению и условиям использования нематериальных активов.

Бухгалтерский учёт нематериальных активов ведётся по каждому объекту по следующим группам:

· право собственности природными ресурсами;

· право пользования имуществом;

· право на знаки товары и услуги;

· право на объекты промышленной собственности;

· авторские и смежные с ними права;

· гудвилл (разница между рыночной стоимостью предприятия и балансовой);

· прочие нематериальные активы (права на проведение деятельности, использование экономических и других привилегий).