УЧЁТ ДОХОДОВ, РАСХОДОВ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ

1 Учёт доходов предприятия

Учёт доходов предприятия регламентируется в ПСБУ–15 “Доход”. Этот стандарт распространяется только на доходы предприятия от обычной деятельности, но в то же время на некоторые доходы от обычной деятельности стандарт не распространяется. Например, доходы от аренды, доходы по контрактам на предоставление услуг в сфере строительства и другие доходы, которые отдельно называются в этом стандарте регламентируются другими стандартами (реализация ценных бумаг, страховая деятельность, изменение стоимости текущих активов…)

Доходы от обычной деятельности классифицируются по группам:

· доход (выручка) от реализации продукции (счёт 70 “Доходы от реализации”);

· прочие операционные доходы (другой операционный доход);

· другие финансовые доходы (счёт 73);

· прочие доходы (счёт 74).

Доход от реализации продукции включает доход от реализации готовой продукции, товаров, работ и услуг предприятия: доходы от реализации иностранной валюты, доходы от реализации других оборотных активов, доходы от операционных курсовых разниц, сумма полученных штрафов, пени, неустойки, доходы от списания кредиторской задолженности, возмещение ранее списанных активов и др.

Финансовые доходы включают:

· проценты;

· дивиденды;

· роялти.

В состав прочих доходов относят доходы, которые возникают в процессе обычной деятельности предприятия, но не связаны с операционной или финансовой деятельностью. Например, доход от неоперационных курсовых разниц, доход от бесплатно полученных активов и др.

Доход от обычной деятельности признаётся когда в результате хозяйственной операции увеличиваются активы или уменьшаются обязательства и в следствии этого происходит рост собственного капитала.

Стандарт 15 предусматривает не отражать (не признавать) доходом предприятия такие поступления по договорам комиссии, как суммы НДС, сумы поступления по договорам комиссии, суммы предоплаты продукции, суммы авансов и суммы задатков под залог, поскольку они приводят к увеличению активов, но не ведут к росту доходов предприятия. Такое непризнание отражается на счёте бухгалтерского учёта по-разному. Сумма НДС, акцизный сбор, поступления по договорам комиссии отражаются с начала по кредиту счётов класса 7, а потом вычитаются из них отражением этих сумм по дебету этих счетов. Поступления в виде авансов и предоплат, а также сумм задатка под залог отражаются как обязательства, т.е. не учитываются на счетах доходов.

Доход от реализации продукции признаётся при выполнении следующих условий:

· передача покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию;

· управление и контроль за реализованной продукцией;

· сумма доходов достоверно определена;

· уверенность в том, что в результате операций произойдёт увеличение экономических выгод;

· расходы, связанные с операцией реализации продукции, достоверно определены.

Получение дохода от реализации продукции предприятие отражает записями:

· отгружена покупателю по договору готовая продукция и начислен доход от её реализации: Дт 361 Кт 701;

· начислены налоговые обязательства по НДС: Дт 701 Кт 641;

· списана себестоимость реализованной продукции: Дт 901 Кт 26;

· списаны распределённые общепостоянные производственные расходы: Дт 901 Кт 91;

· поступила оплата от покупателя за отгруженную продукцию Дт 311 Кт 361.

Если покупатель производит предоплату за продукцию, подлежащую отгрузке, то делается запись:

· поступила оплата от покупателя за продукцию, подлежащую отгрузке : Дт 311 Кт 681;

· начислены налоговые обязательства по НДС: Дт 643 Кт 641;

· отгружена покупателю готовая продукция в счёт предоплаты: Дт 361 Кт 701;

· отражены налоговые обязательства по НДС: Дт 701 Кт 643;

· зачтена предоплата покупателя: Дт 681 Кт 361;

· списана себестоимость реализованной продукции: Дт 901 Кт 26.

В конце отчётного периода счета доходов закрываются путём списания сальдо на счёт 79 “Финансовые результаты”. Например, списание сальдо на счёт 79: Дт 701 Кт 791.

 

 2 Расходы предприятия

Расходы предприятия регламентируются ПСБУ–16 “Расходы”. Расходы признаются, если они уменьшают активы или увеличивают обязательства, что в итоге приводит к уменьшению собственного капитала предприятия за исключением изъятия собственников, кроме того необходима их достоверная оценка.

Расходы, которые невозможно увязать прямо с доходами конкретного отчётного периода отражаются в том отчётном периоде, в котором они имели место. Однако, не все расходы признаются в отчётном периоде. Например, не признаются расходами предварительная оплата стоимости запасов, работ, услуг, платежи по договорам комиссии и др. В состав расходов предприятия включают:

· себестоимость реализованных товаров (определяется согласно ПСБУ–9);

· себестоимость реализованной продукции;

· расходы, связанные с операционной деятельностью, не включённые в себестоимость реализованной продукции;

· финансовые расходы;

· потери от участия в капитале;

· другие расходы предприятия, налог на прибыль, чрезвычайные расходы.

Себестоимость реализованной продукции состоит из производственной себестоимости продукции, которая была реализована в течении отчётного периода, нераспределённых постоянных производственных расходов и сверхнормативных производственных расходов. В производственную себестоимость продукции включается:

· прямые материальные расходы;

· прямые расходы на оплату труда;

· другие прямые расходы;

· производственные расходы.

Перечень и состав статей калькуляции устанавливается предприятием самостоятельно.

Общепроизводственные расходы подразделяются на постоянные и переменные. Переменные общепроизводственные расходы распределяются на каждый объект расходов с использованием базы распределения (часы труда, прямая заработная плата, объём деятельности, прямые расходы) исходя из фактической мощности отчётного периода.

Постоянные общепроизводственные расходы распределяются на каждый объект расходов с использованием базы распределения при номинальной мощности.

Нераспределённые общепроизводственные расходы включаются в состав себестоимости реализованной продукции в период их возникновения. Общая сумма распределённых и нераспределённых постоянных общепроизводственных расходов не может превышать их фактическую величину.

Перечень и состав постоянных и переменных общепроизводственных расходов устанавливается предприятием самостоятельно.

Расходы, связанные с операционной деятельностью и не включаемые в себестоимость реализованной продукции делятся на:

· административные расходы;

· расходы на сбыт;

· другие операционные расходы.

Административные расходы – ОХР, направленные на обслуживание и управление предприятием.

Расходы на сбыт – связаны с реализацией продукции, работ, услуг (внепроизводственные расходы).

Номенклатура административных расходов и на сбыт приведена в ПСБУ–16.

Состав других операционных расходов:

· расходы на исследования и разработки;

· себестоимость реализованной иностранной валюты;

· себестоимость реализованных производственных запасов;

· сумма безнадёжной дебиторской задолженности;

· отчисления в резерв сомнительных долгов;

· потери от операционной курсовой разницы;

· недостача и потери от порчи ценностей;

· признанные штрафы, пеня, неустойки;

· расходы на выплату материальной помощи;

· расходы на содержание объектов социально-культурного быта.

Расходы операционной деятельности группируются по экономическим элементам:

· материальные затраты;

· расходы на оплату труда;

· отчисления на социальные мероприятия;

· амортизация;

· прочие операционные расходы.

К финансовым расходам относятся расходы на проценты и другие расходы предприятия, связанные с привлечением заёмного капитала.

Потери от участия в капитале являются убытками от инвестирования в ассоциированные, дочерние предприятия и предприятия, которые возникают в процессе обычной деятельности, но не связаны непосредственно с производством и реализацией продукции. К ним относят:

· себестоимость реализованных финансовых инвестиций;

· себестоимость реализованных необоротных активов;

· себестоимость реализованных имущественных комплексов;

· потери от неоперационных курсовых разниц;

· сумма оценки необоротных активов и финансовых инвестиций;

· расходы на ликвидацию необоротных активов;

· остаточная стоимость ликвидируемых оборотных активов и др.

Налоги на прибыль признаются расходами согласно ПСБУ №17 “Налог на прибыль”. Чрезвычайные расходы включаются в финансовую отчётность за вычетом суммы, на которую уменьшается налог на прибыль от деятельности предприятия вследствие убытков от чрезвычайных событий.

Таким образом, на основании ПСБУ–16 в себестоимость реализованной продукции включается:

· производственная себестоимость продукции;

· нераспределённые постоянные общепроизводственные расходы;

· сверхнормативные производственные расходы.

Производственная себестоимость реализованной продукции включает:

· прямые материальные затраты;

· прямые расходы на оплату труда;

· другие прямые расходы;

· общепроизводственные расходы (переменные и распределённые постоянные).

Для учёта расхода предприятия используются счета класса 8 (“Затраты по элементам”) и 9 (“Расходы деятельности”). Предприятия могут по своему усмотрению выбрать схему учёта расходов. Так малые предприятия могут не использовать счета класса 9 и счёт 23 “Производство”, а вести учёт затрат только по элементам счетов класса 8. Все другие предприятия используют счета класса 9 и счёт 23 “Производство”. Кроме того, предприятия могут одновременно использовать счета 8 и 9 класса.

По классу 8 для учёта затрат по элементам используются счета:

· 80 – “Материальные расходы”;

· 81 – “Расходы на оплату труда”;

· 82 – “Отчисления на социальные мероприятия”;

· 83 – “Амортизация”;

· 84 – “Прочие операционные расходы”;

· 85 – “Прочие расходы”.

Расходы деятельности отражаются на счетах 9-го класса:

· 90 – “Себестоимость реализации”;

· 91 – “Общепроизводственные расходы”;

· 92 – “Административные расходы”;

· 93 – “Расходы на сбыт”;

· 94 – “Прочие операционные расходы”;

· 95 – “Финансовые расходы”;

· 96 – “Потери от участия в капитале”;

· 97 – “Прочие расходы”;

· 98 – “Налоги на прибыль”;

· 99 – “Чрезвычайные расходы”.

Счёт 98 имеет два субсчёта:

· 981 – “Налоги на прибыль от обычной деятельности”;

· 982 – “Налог на прибыль от чрезвычайных событий”.

Расходы в бухгалтерском учёте отражаются записями:

1) затраты на производство для предприятий, которые не используют счета класса 8:

· прямые материальные затраты: Дт 23 Кт 20;

· прямые затраты на оплату труда: Дт 23 Кт 66;

· прямые затраты на социальные мероприятия: Дт 23 Кт 65;

· распределение общепроизводственной прибыли: Дт 23 Кт 91;

· списание невозмещённой потери от брака: Дт 23 Кт 24;

2) если используются счета класса 8 и 9, то:

· списаны элементы производственных расходов: Дт 23 Кт 80, 81;

· социальные мероприятия: Дт 23 Кт 82;

· амортизация производственных необоротных активов: Дт 23 Кт 83;

· прочие операционные производственные расходы: Дт 23 Кт 84.

Процесс производства продукции предприятия отражается следующими записями:

· затраты на производство продукции: Дт 23 Кт 20, 22, 25, 65, 66, 91;

· изготовленная и переданная на склад готовая продукция: Дт 26 Кт 23.

Процесс реализации продукции предприятия отражается следующими записями:

· отгружена покупателю по договору готовая продукция и начислен доход от её реализации: Дт 361 Кт 701;

· другие, смотри вопрос “Учёт доходов”.

 

3 Учёт финансовых результатов

Счета 70, 90, 92, 93, 94.

Отражает состояние доходов и расходов предприятия по РП за определённый период, по окончании которого сальдо этих счетов списывается на счёт 79 “Финансовые результаты”. Счёт 79 имеет четыре субсчёта. На субсчёте 791 “Результаты основной деятельности” в конце отчётного периода отражается сальдо счетов 70 и 90.

На основании этого субсчёта определяется прибыль ил убыток от основной деятельности предприятия. Бухгалтерские записи по учёту финансовых результатов от реализации продукции:

· отражена выручка от реализации продукции: Дт 361 Кт 70;

· начислен НДС: Дт 701 Кт 641;

· списана производственная себестоимость реализованной готовой продукции: Дт 901 Кт 26;

· отнесён на финансовый результат доход от реализации продукции: Дт 701 Кт 791;

· списана на финансовый результат себестоимость реализованной готовой продукции: Дт 791 Кт 901;

· списаны на финансовый результат административные расходы: Дт 791 Кт 92;

· списаны на финансовый результат расходы на сбыт: Дт 791 Кт 93;

· списаны на финансовый результат прочие операционные расходы: Дт 791 Кт 94;

· начислен налог на прибыль от обычной деятельности: Дт 981 Кт 641;

· списаны на финансовый результат расходы по налогу на прибыль: Дт 791 Кт 981;

· отражается финансовый результат от реализации продукции: Дт 791 Кт 441 (прибыль)

Дт 442 Кт 791 (убыток).

Финансовые результаты деятельности предприятия (прибыли или убытки) относятся к собственному капиталу и учитываются на счёте 44 “Нераспределённые прибыли и непокрытые убытки”.

 

4 Учёт налога на прибыль

Начисление и уплата налога на прибыль в бюджет отражается следующими записями:

1) если сума налога на прибыль по налоговому учёту больше суммы налога на прибыль по бухгалтерскому учёту:

· отражён налог на прибыль согласно данным бухгалтерского учёта: Дт 981 Кт 641;

· отражена сумма превышения налога на прибыль согласно декларации над налогом на прибыль в бухгалтерском учёте: Дт 17 Кт 641;

· перечислен в бюджет налог на прибыль: Дт 641 Кт 311;

· отражено закрытие счёта 981: Дт 791 т 981;

3) если сумма налога на прибыль по бухгалтерскому учёту больше налога на прибыль по декларации:

· отражён налог на прибыль согласно данным декларации о прибыли предприятия: Дт 981 Кт 641;

· отражена сумма превышения налога на прибыль по бухгалтерскому учёту в части погашения отсроченных налоговых активов, числившихся на начало отчётного периода: Дт 981  Кт 12;

· отражена сумма превышения налога на прибыль по бухгалтерскому учёту над налогом на прибыль согласно декларации в части остатка: Дт 981 Кт 54;

· перечислен в бюджет налог на прибыль: Дт 641 Кт 311;

· отражено закрытие счёта 981: Дт 791 Кт 981.

Установлены правила ведения бухгалтерского учёта:

1) налоговый период (выбирается отчётный налоговый год, квартал);

2) дата увеличения валовых расходов (считается дата, которая приходится на налоговый период, в течении которого происходит какое-либо из событий, которое совершилось раньше: или дата списания средств с банковского счёта плательщика налога на оплату товаров, или дата оприходования плательщиком налога товаров);

3) дата увеличения валовых доходов (считается дата, которая приходится на налоговый период, в течении которого происходит какое-либо из событий, которое совершилось раньше: или дата зачисления средств от покупателя на банковский счёт плательщика налога в оплату товаров, которые подлежат реализации, или дата отгрузки товаров.