Оценка системы бухгалтерского учета, уровня существенности и аудиторского риска .

Составлению плана проверки организации бухгалтерского учета и учетной политики предшествует оценка систем бухгалтерского, уровня существенности и аудиторского риска.

Согласно Правилу (стандарту) № 1 одной из причин ограничения, присущих аудиту и влияющих на возможность обнаружения существенных искажений, выступает несовершенство систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета. Правило (стандарт) № 8 устанавливает единые требования к пониманию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также аудиторского риска и его составных частей.

Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений об определенных сторонах хозяйственной деятельности предприятия, в том числе:

· учетной политике и основных принципах ведения бухгалтерского учета;

· организационной структуре подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности;

· распределении обязанностей и полномочий между работниками, принимающими участие в ведении учета и подготовке отчетности;

· организации подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции;

· порядке отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формах и методах обобщения данных таких регистров;

· порядке подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета;

· роли и месте средств вычислительной техники в ведении учета и подготовке отчетности;

· критических областях учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок;

· средствах контроля, предусмотренных в отдельных областях системы учета.

Аудитор должен убедиться, что принятая предприятием система бухгалтерского учета обеспечивает:

· использование общих принципов управления;

· текущее наблюдение, измерение и регистрацию финансово-хозяйственных операций;

· систематизацию информации, содержащейся в учетной первичной документации;

· осуществление контроля за достоверностью используемой информации;

· своевременное составление отчетности;

· соблюдение порядка, сроков проведения инвентаризаций активов и обязательств;

· автоматизацию учета.

Аудитор в ходе аудиторской проверки обязан в достаточной мере убедиться в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную часть проверяемого экономического субъекта. Масштаб и особенности системы внутреннего контроля, а также степень их формализации должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности. Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики и порядок изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также планируют процедуры аудиторской проверки в зависимости от результатов такого изучения и оценки.

Под термином "система бухгалтерского учета" понимается упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций [24].

Согласно Правилу (стандарту) № 8, система внутреннего контроля представляет собой процесс, организованный и осуществляемый представителями собственника, руководством, а также другими сотрудниками аудируемого лица, для того чтобы обеспечить достаточную уверенность в достижении целей с точки зрения надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, эффективности и результативности хозяйственных операций и соответствия деятельности аудируемого лица нормативным правовым актам. Это означает, что организация системы внутреннего контроля и ее функционирование направлены на устранение каких-либо рисков хозяйственной деятельности, которые угрожают достижению любой из этих целей.

В задачу оценки надежности системы внутреннего контроля входит выяснение того, что предпринимается в организации для предотвращения, выявления и исправления ошибок и искажений информации.

Для подтверждения первоначальной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета операций с покупателями и заказчиками аудитор на основе полученной информации заполняет заранее разработанные тесты. Примерные вопросы теста разделяются по разделам. Каждому положительному ответу соответствует 1 балл, отрицательному - 0 баллов.

Программа тестов средств контроля представляет собой программу действий, предназначенных для подтверждения достоверности оценки системы внутреннего контроля.

При аудите организации бухгалтерского учета и учетной политике также проводиться тестирование.

Общий итог подводится по всем разделам. Ориентируясь на рекомендуемые параметры оценки надежности системы внутреннего контроля (табл. 1) и сумму баллов, полученную по итогам тестирования, оценка может быть определена как "низкая", "средняя" или "высокая".

Таблица 1. Сумма баллов по тестированию оценки надежности системы внутреннего контроля.

Если по итогам оценки надежность системы внутреннего контроля оценена как "высокая" или "средняя", то аудитор должен учитывать это при разработке программы аудита, однако не должен доверять системе абсолютно. Если надежность оценена как "низкая", то аудитор не должен в дальнейшем полагаться на систему внутреннего контроля клиента. При анализе результатов тестирования следует обратить особое внимание на вопросы теста, по которым получены отрицательные ответы.

Важнейшим моментом на этапе планирования аудита расчетов с покупателями и заказчиками является определение приемлемого уровня существенности. Порядок его определения регулируется Правилом (стандартом) № 4 «Существенность в аудите». Обоснованность показателей отчетности не должна быть установлена аудитором с абсолютной точностью, т.е. она должна быть достоверна во всех существенных аспектах.

В стандарте отмечается, что аудитор должен принимать во внимание как значение (количество), так и характер (качество) искажений. На этапе планирования аудитора интересует прежде всего уровень существенности.

ФСАД №4 «Существенность в аудите» не дает четких указаний по определению уровня существенности, предоставляя аудитору возможность самостоятельной разработки подходов к его исчислению.

Данилевский Ю. А. [28] предлагает рассчитывать уровень существенности по методике, определенной Министерством Финансов РФ в 1998 г. Для этого аудиторам следует определить базовые, т.е. наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта. При этом представляется целесообразным использование данных за отчетный год. Данилевский выбирает такие показатели, как чистая прибыль, выручка от продажи товаров, работ и услуг за минусом НДС и других аналогичных налогов, валюта баланса и общие затраты предприятия.

Уровень существенности статьи равен произведению единого уровня существенности и удельного веса статьи, деленному на 100%.

В п. 9 ФСАД № 3 «Планирование аудита» отмечается, что при разработке общего плана аудита необходимо принимать во внимание аудиторский риск, в том числе ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля.

Аудиторский риск – это риск выражения аудитором ошибочного аудиторского в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения [24].

При оценке риска следует руководствоваться требованиями Правила (Стандарта) № 8. При проведении аудиторской проверки необходимо стремиться к тому, чтобы риск формирования аудитором неверного мнения о достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности был минимальным.

Получив значение величины аудиторского риска необходимо учесть, что он должен быть приемлемым. Приемлемый аудиторский риск выражает меру готовности аудитора признать приемлемой вероятность содержания в финансовой отчетности материальных (существенных) ошибок после завершения аудита и выдачи клиенту стандартного аудиторского заключения без оговорок.

Большинство аудиторов считают, что величина приемлемого аудиторского риска не должна превышать 5%, хотя каких-либо официальных норм предельного значения аудиторского риска не установлено [25].

Как аудиторский риск, так и уровень существенности должны найти отражение в общем плане аудита