Вопрос 1: Учет запасов

В МСФО 2 «Запасы» определены принципы формирования себестоимости запасов, основные методы определения себесто­имости, правила оценки запасов для отражения в финансовой отчетности, а также требования к раскрытию информации.

Действие МСФО 2 не распространяется:

- на незавершенное производство по договорам подряда;

- на финансовые инструменты;

- на биологические активы, связанные с сельскохозяйс­твенной деятельностью, и сельскохозяйственную про­дукцию в момент сбора урожая.

Запасы (inventories) - это активы:

- предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности ком­пании;

- созданные в процессе деятельности компании для такой продажи;

- в виде сырья или материалов, предназначенных для использования в производственном процессе или при предоставлении услуг.

Запасы торговой компании (розничной, оптовой) состоят из товаров, имеющихся в наличии для перепродажи и прина­длежащих ей.

Для производственных предприятий запасы включают сырье и материалы, затраты в незавершенном производстве, а также готовую продукцию.

! Под запасами в МСФО подразумевается не только имущество, на которое к отчитывающейся организации перешло право собственности, но и активы, которые лишь контролируются фирмой (например, сырье, переданное на переработку, или товары, переданные дилеру на продажу) и на которые право собственности не переходит.

Согласно МСФО 2 запасы подлежат оценке по наимень­шей величине из себестоимости и чистой стоимости реали­зации.

Правила оценки, изложенные в МСФО 2, не применяются к запасам производителей сельскохозяйственной продукции, продукции лесного хозяйства, минеральных ресурсов (оцениваются по чистой стоимости ре­ализации в соответствии с отраслевыми методиками), а также к запасам товарных брокеров (оцениваются по справедливой стоимости за выче­том расходов на продажу).

Себестоимость (cost) запасов включает в себя все затраты, связанные с приобретением, переработкой, а также прочие за­траты по доведению запасов до их текущего состояния и мес­тоположения.

Затраты на приобретение (cost of purchase) запасов состоят из цены приобретения (за вычетом торговых скидок и возвра­тов платежей), таможенных пошлин, невозмещаемых налогов, транспортных расходов, иных затрат, непосредственно связан­ных с приобретением.

Затраты на переработку (cost of conversion) запасов вклю­чают в себя затраты, непосредственно связанные с единицами продукции:

- прямые затраты на оплату труда;

- прямые затраты материалов;

- распределенные на систематической основе постоянные и переменные накладные производственные расходы.

То есть в МСФО используется метод полного поглощения затрат и не может быть использован учет по переменным издержкам (директ-костинг).

! В себестоимость не могут быть включены непроизводственные административные и коммерческие расходы.

! МСФО не определяет какую-либо одну методику распределения накладных расходов (например, только пропорционально выручке).

Прочие затраты (other costs) включаются в себестоимость запасов только в той степени, в которой они необходимы для их приведения в текущее состояние и местоположение (на­пример, затраты на разработку продукции для определенной категории покупателей).

К затратам, не включаемым в себестоимость запасов, отно­сятся:

- сверхнормативные потери сырья и материалов, затрачен­ного труда или прочих производственных затрат;

- затраты на хранение (если они не являются необходи­мыми для перехода к следующему производственному этапу);

- административные расходы, которые не связаны с до­ведением запасов до их настоящего местоположения и состояния;

- расходы на продажу.

Пример: Фирма «Альфа» закупила 2 т сырья за $12 000. Затраты на доставку сырья со­ставили $500, а затраты на переработку сырья, получение готовой продукции, упаковку продукции и хране­ние в процессе производства - еще в $5000. Услуги юридического и коммерческого отделов обошлись в $3000. Доставка продукции до потребителя стоила $450.

Себестоимость сырья составит $12 500 ($12 000 + $500).

Себестоимость готовой продукции равна $17 500 ($12 500 + $5000).

Затраты на коммерческий и юридический отдел не связаны с производством продукции, поэтому $3000 будут списаны на расходы текущего периода.

Затраты на доставку готовой продукции до покупателя были понесены уже после того, как она стала готовой к продаже и также не будут включены в эту стоимость. Они будут списаны на расходы текущего периода, независимо от того, будут ли они компенсированы покупателем или нет.

Стандарт предусматривает два основных метода определения себестоимости запасов: метод нормативных затрат (standard cost method), метод розничных цен (retail method).

Метод нормативных затрат предполагает учет нормаль­ных уровней использования сырья и материалов, трудовых ре­сурсов и производственных мощностей. При необходимости нормативы пересматриваются.

Метод розничных цен широко применяется в торговле для оценки запасов, состоящих из быстро меняющихся изделий, имеющих одинаковые наценки, и для которых нецелесооб­разно использовать другие методы оценки себестоимости. Себестоимость определяется путем уменьшения общей стои­мости продажи запасов на соответствующий процент валовой прибыли.

Для каждого подразделения розничной торговли используется усредненное значение процента валовой при­были.

При списании себестоимость запасов можно рассчитать одним из трех методов:

- исходя из специ­фической идентификации отдельных затрат;

- с использо­ванием средневзвешенной стоимости;

- по себестоимости первых во времени приобретенных или произведенных запасов (ФИФО: первое поступление - первый отпуск).

Способ расчета себестоимости на основе специфической идентификации затрат (specific identification of individual costs) используется для оценки запасов, которые не являются взаи­мозаменяемыми или же производятся по специальным заказам (например, при продаже автомобилей, ювелирных изделий).

Оценка себестоимости с использованием способа расчета средневзвешенной стоимости (weighted average cost) выполня­ется по каждой группе запасов. Средневзвешенная стоимость может определяться как периодически, так и после каждой до­полнительной поставки.

Способ ФИФО (FIFO: First-in - first-out) предполагает, что запасы, которые поступают в производство или в продажу первыми, должны быть оценены по себестоимости первых по времени произведенных запасов или по ценам первых закупок запасов (с учетом стоимости начальных остатков), а стоимость запасов на конец периода определяется по ценам последних приобретенных или по себестоимости последних произведен­ных запасов.

Компания должна применять один и тот же способ расчета себестоимости для всех запасов, имеющих сходную сущность и сходный способ использования в компании.

Для определения себестоимости запасов, которые различаются по сущности или способу использования, компания может прибегать к разным методикам расчета.

По состоянию на отчетную дату балансовая стоимость за­пасов (себестоимость) сравнивается с чистой стоимостью реа­лизации.

Чистая стоимость реализации (net realisable value) - это оценочная цена продажи в обычных условиях хозяйствования, за вычетом оценочных за­трат на завершение и оценочных затрат на продажу.

Если балансовая стоимость запасов превышает их чистую стоимость реализации, то в финансовой отчетности отражает­ся уценка запасов (которая может быть результатом снижения цены продажи, роста затрат на завершение или на продажу запасов, полного или частичного устаревания запасов и пр.).

Пример: Фирма «Галактика» 13.10.2013 закупила партию лекарств у зарубежного поставщика. Объем партии – 100 000 единиц на сумму $1 000 000:

Dr Запасы (BS) - $1 000 000

С r Кредиторская задолженность (BS) - $1 000 000

16.12.2013 в результате пожара на таможенном складе 10000 единиц товара потеряли товарный вид и не могут быть реализованы. Фирма должна оценить запасы на эту дату в размере $900 000, отнеся $100 000 на убытки от обесценения запасов:

Dr Убытки от обесценения запасов (IS) - $100 000

С r Запасы (BS) - $900 000.

Сырье и материалы не оцениваются ниже себестоимости, за исключени­ем случаев, когда себестоимость готовой продукции, для производства которой они используются, окажется выше ее чистой стоимости реали­зации.

Списание снижения стоимости запасов (уценки) до чистой стоимости реализации проводится на индивидуальной основе либо по группам аналогичных запасов. При изменении ситу­ации в следующем отчетном периоде (например, повышении цены продажи) списанная ранее сумма подлежит восстанов­лению путем корректировки себестоимости продаж данного отчетного периода.

В соответствии с МСФО 2 в финансовой отчетности ком­пании должна быть раскрыта следующая информация в отно­шении запасов:

- учетная политика в отношении оценки запасов, в том числе используемые способы расчета себестоимости;

- общая балансовая стоимость запасов и балансовая стои­мость запасов в классификации компании;

- балансовая стоимость запасов, оцениваемых по справед­ливой стоимости за вычетом затрат на продажу;

- запасы, списанные на затраты;

- суммы уценок и восстановления этих сумм, а также об­стоятельства и события, которые привели к восстановле­нию ранее списанных сумм;

- балансовая стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения обязательств.

Системы учета запасов

Для организации учета запасов в компаниях в зарубежной учетной практике применяются две системы: периодического учета (periodic inventory system) и непрерывного учета (perpetual inventory system).

При использовании системы периодического учета не ве­дется непрерывный аналитический учет движения каждой еди­ницы запасов. Приобретения запасов отражаются на специ­альном счете «Закупки». В конце каждого отчетного периода проводится инвентаризация и определяется стоимость конеч­ных запасов.

Себестоимость реализованной продукции = Начальные запасы - Конечные запасы + Чистые закупки.

 Эта система используется, как правило, для учета большого количества запасов с относительно небольшой стоимостью за единицу.

В системе непрерывного учетаведется непрерывный анали­тический учет движения каждой единицы запасов. Движение запасов отражается на счете «Запасы», следовательно, себесто­имость реализованной продукции всегда известна. Эта система используется для учета небольшого количества запасов с отно­сительно большой стоимостью (например, в торговле ювелир­ными изделиями).