Правовой статус налоговых представителей

Налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые аген­ты могут участвовать в налоговых правоотношениях лично либо через своих представителей.

Российское налоговое право предусматривает две категории представителей:

законные — представители, наделенные соответствующими полномочиями законом или учредительными документами организации;

уполномоченные — представители, наделенные соответствую­щими полномочиями доверенностями, оформленными по пра­вилам ст. 185 ГК РФ.

Представителями в налоговых отношениях могут быть физи­ческие лица и организации, независимо от организационно-правовой формы. Существуют организации, специализирующи­еся на представительстве в налоговых отношениях.

Состав законных представителей налогоплательщика — фи­зического лица аналогичен составу представителей юридиче­ского лица в соответствии с гражданским законодательством РФ. Относительно несовершеннолетних детей налоговыми представителями выступают их родители, по отношению к опе­каемым или подопечным — опекуны или попечители.

Законными представителями организации выступают его органы, поскольку юридическое лицо приобретает права и при­нимает на себя обязанности через свои органы, действующие на основании закона, иных нормативных правовых актов или уч­редительных документов. Законным представителем организа­ции может выступать и другое юридическое лицо, отношения которых оформляются контрактом или договором поручитель­ства. В данной ситуации законным представителем, реально участвующим в налоговых правоотношениях за своего клиента, будет только руководитель организации-представителя. Сотруд­ники организации-представителя могут действовать лишь на основании доверенности, оформленной в порядке передоверия.

НК РФ установлено, что действия или бездействие законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в налоговых отношениях, расцениваются в качестве действий или бездействия самой представляемой орга­низации. Таким образом, в российском налоговом праве дей­ствия законного представителя аналогичны действиям представ­ляемого, что влечет и тождество юридических.

Участие представителя в налоговых отношениях не исключа­ет возможности самостоятельного осуществления налогопла­тельщиком (плательщиком сборов) или налоговым агентом сво­их полномочий. В ряде налоговых отношений представитель­ство неизбежно, даже если представляемое лицо и пожелает само выполнять фискальные права и нести обязанности. На­пример, несовершеннолетние или недееспособные лица в силу закона обязаны действовать через представителя. Также неиз­бежно налоговое представительство при подписании руководи­телем предприятия или главным бухгалтером поручений на пе­речисление налогов, налоговых деклараций и т. д.

Уполномоченным представителем налогоплательщика может быть физическое или юридическое лицо, наделенное налого­плательщиком правом представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами и иными субъектами налогового права. Поскольку уполномоченное представительство возможно толь­ко по волеизъявлению налогоплательщика, то такие отношения оформляются доверенностью. При этом уполномоченный пред­ставитель организации осуществляет свои полномочия на осно­вании доверенности, выдаваемой по правилам гражданского законодательства. Уполномоченный представитель физическо­го лица осуществляет свои полномочия на основании нотари­ально заверенной доверенности.

Таким образом, отношения между налогоплательщиком и иным субъектом по поводу уполномоченного налогового пред­ставительства носят гражданско-правовой характер. НК РФ ус­танавливает институт уполномоченного представительства, пре­доставляя налогоплательщику право самому решать вопрос о необходимости участия в налоговых отношениях через другое лицо. Детальное регулирование отношений между доверителем и представителем осуществляется в рамках гражданского права. Однако дальнейшие действия уполномоченного налогового представителя, его взаимоотношения с налоговыми органами и иными субъектами относительно вопросов налогообложения регулируются исключительно нормами налогового законода­тельства.

НК РФ установлено правило, согласно которому не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, органов нало­говой полиции, судьи, следователи и прокуроры.

В отличие от статуса законного представителя действия (без­действие) уполномоченного представителя не признаются без подтверждения действиями (бездействием) самого налогопла­тельщика. Существует два условия, при наличии одного из которых поступки уполномоченного представителя будут расце­ниваться в качестве действий (бездействия) самого налогопла­тельщика:

действия совершены на основании и в пределах доверенно­сти, выданной налогоплательщиком;

в случае совершения уполномоченным представителем ка­ких-либо деяний в пользу налогоплательщика без доверенности* либо с превышением оговоренных в доверенности полномочий, но при последующем одобрении этих действий (бездействия) самим налогоплательщиком.

Следовательно, неблагоприятные деяния уполномоченного представителя впоследствии могут быть нейтрализованы пред­ставляемым субъектом. Вместе с тем поручение другому лицу участвовать в налоговых отношениях от своего имени не снима­ет с налогоплательщика налоговых обязанностей, а также лич­ной ответственности за противоправные деяния.

Представительство в налоговых отношениях следует отли­чать от понятия «постоянное представительство», используемое налоговым законодательством для определения правового ста­туса иностранных организаций — налогоплательщиков.

На основании анализа норм гл. 25 НК РФ можно сделать вывод о том, что под постоянным представительством понима­ется филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности организации, через которое организация ре­гулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации. При этом предпринима­тельская деятельность должна быть связана с:

пользованием недрами и (или) использованием других при­родных ресурсов;

проведением предусмотренных контрактами работ по строи­тельству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

продажей товаров с расположенных на территории Россий­ской Федерации и принадлежащих этой организации или арен­дуемых ею со складов;

осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением деятельности подготови­тельного и вспомогательного характера, прямо оговоренной НКРФ.

Следовательно, в отличие от представительства в налоговых отношениях постоянное представительство используется в ка­честве критерия степени присутствия иностранной организации на территории Российской Федерации и предназначено исклю­чительно для определения налогово-правового статуса иност­ранного юридического лица.