Понятие информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы

СБЭ Тема №3.

Понятие информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы.

Состав экономической информации.

3. Первичные документы как основные носители экономической информации. Юридически значимая информация.

Классификация бухгалтерских документов.

Использование автоматизированных систем обработки информации при проведении СБЭ.

Понятие информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы.

Осуществление хозяйственной деятельности пред­полагает полную, своевременную и достоверную ин­формацию о ней. Количественное отражение и качест­венную характеристику хозяйственной деятельности в целях контроля и управления ею обеспечивает система хозяйственного учета, состоящая из трех элементов: статистического, бухгалтерского и оперативно-техни­ческого. Различаясь по способам регистрации наблю­даемых явлений, все три вида неразрывно связаны между собой, взаимно развивают и дополняют друг друга. Единство системы хозяйственного учета опреде­ляется следующими основными факторами.

1. С помощью различных методов каждого из трех видов учета наблюдают за хозяйственной деятельнос­тью одних и тех же предприятий и организаций. Дан­ные одного вида учета дополняют и контролируют другие учетные сведения.

2. Важнейшим источником исходных данных для каждого вида учета служат первичные документы, не­посредственно отражающие хозяйственную деятель­ность предприятий и организаций. Так, путевые листы на автотранспорте используются в бухгалтерском учете для начисления заработной платы, а в оперативно-тех­ническом и статистическом учетах — для выявления отработанного времени, фактического пробега автома­шин и других необходимых показателей, акты о выполненных строительных работах позволяют отразить в бухгалтерском учете стоимость капитальных вложений. Одновременно на основе этих же актов в статистичес­ком и оперативно-техническом учете составляются сведения об объемных показателях (кубатура, мощ­ность) законченных объектов строительства, а также сведения о выполнении графика строительных работ.

Вместе с тем каждый вид хозяйственного учета имеет специфические особенности способов получе­ния учетных данных, методов их обработки, а также их характеристик.

Статистический учет характеризует количествен­ную сторону общественных явлений в целях раскрытия их качественного своеобразия. Основой его является наблюдение, группировка явлений и изучение их с привлечением закона больших чисел.

Статистика изучает как явления хозяйственной жизни, так и другие важнейшие общественные явле­ния; судебная статистика — правовые явления, демо­графическая — изменения в составе населения страны и т.д.

Исходной базой статистического учета в масштабах области, республики служит статистическая отчетность отдельных хозяйствующих субъектов, составляемая на основе первичных документов и частично (для предот­вращения дублирования учетной работы) на основе итоговых данных бухгалтерского и оперативно-техни­ческого учета.

Оперативно-технический учет — это регистрация некоторых хозяйственных операций в ходе их выпол­нения, необходимая для правильного текущего руко­водства деятельностью организаций. Сведения о хозяй­ственных операциях отражаются в специальных реги­страх оперативного учета. Такими регистрами могут служить, например, книги движения деталей и пла­вильные журналы на промышленных предприятиях, бракеражные журналы в детских учреждениях и боль­ницах¹, книга регистрации пропусков сторожевой ох­раной.

В них регистрируются результаты проб приготовленной пищи.

Записи в регистрах оперативно-технического учета делаются на основе первичных документов или по дан­ным технических приборов и счетчиков. Как в статис­тическом, так и в оперативно-техническом учете ис­пользуются различные натуральные (килограмм, метр, лист), денежные, качественные (сорт, процент выра­ботки, удельный вес и т.п.) измерители.

Оперативно-технический учет осуществляется, как правило, не счетными работниками, а, например, на­чальниками цехов, кладовщиками, лаборантами, бри­гадирами.

Бухгалтерский учет в отличие от статистического и оперативно-технического обеспечивает сплошное (без каких-либо пропусков), непрерывное (изо дня в день) наблюдение за каждой поддающейся денежной оценке хозяйственной операцией, за движением всех матери­альных ценностей предприятия на основе первичных документов.

Отражая хозяйственную деятельность, бухгалтер­ский учет, в свою очередь, сам является процессом профессиональной деятельности, преследующей опре­деленные управленческие цели. Как и любой вид дея­тельности, он может быть охарактеризован с помощью ее объекта, предмета, метода, а также субъектов, осу­ществляющих эту деятельность.

Любая организация для осуществления хозяйствен­ной деятельности использует материальные и денеж­ные средства, которые формируются из различных ис­точников. Собственные средства государственных предприятий формируются за счет общегосударствен­ных фондов, а также за счет прибылей самого предпри­ятия. Собственные средства корпоративных (акцио­нерных, совместных и т.п.) организаций создаются за счет вкладов учредителей, а также путем реализации акций. Некоторая часть материальных и денежных средств образуется в организациях за счет использова­ния банковских ссуд, возникновения кредиторской за­долженности поставщикам и за счет других источников заемных средств. В зависимости от рода деятельности на каждом предприятии осуществляются различные хозяйственные процессы, к которым, например, в про­мышленности относятся материальное снабжение, производство и реализация готовой продукции. В итоге хозяйственных процессов складываются определенные финансовые результаты деятельности организаций — прибыли, убытки, доходы и расходы.

Хозяйственные средства и их источники, хозяйст­венные процессы и финансовые результаты деятель­ности организаций выступают в качестве конкретных объектов бухгалтерского учета.

Совокупность их, наблюдаемая в движении и раз­витии, и образует предмет бухгалтерского учета. Таким образом, предметом бухгалтерского учета являются хо­зяйственные средства организаций, источники форми­рования этих средств, их движение в процессе совер­шения хозяйственных процессов.

Система специальных приемов, с помощью кото­рых осуществляется наблюдение за хозяйственной дея­тельностью организации, называется методом бухгал­терского учета. Основными элементами метода бухгал­терского учета являются: документация, счета бухгал­терского учета, баланс и отчетность, инвентаризация¹.

Прием документации состоит в том, что каждая хозяйственная операция первоначально оформляется бухгалтерским документом, обладающим определен­ной формой и содержанием. Последующие записи в бухгалтерских книгах, журналах разрешается делать только на основе соответствующих документов, что должно обеспечивать юридическую обоснованность данных учета.

Счета бухгалтерского учета используются для теку­щего наблюдения за хозяйственной деятельностью. Именно в книгах (бланках, машинограммах) счетов ежедневно на основе документов фиксируются сведе­ния о хозяйственных операциях. Бухгалтерский баланс является способом периодического обобщения данных текущего наблюдения. Он представляет собой таблицу, с помощью которой на основе итоговых данных бух­галтерских счетов в любой момент может быть пред­ставлено финансовое состояние предприятия.

На основе баланса и записей в счетах составляется бухгалтерская отчетность организаций.

В судебной бухгалтерии в качестве основных выделяют те эле­менты метода учета, которые неизбежно отражают следы преступле­ний.

Инвентаризация представляет собой способ перио­дической проверки фактического состояния средств организации, с помощью которого обеспечивается ре­альность сведений о наличии этих средств, представ­ленных в отчетности организации.

Вся работа, связанная с ведением бухгалтерского учета в организациях, осуществляется бухгалтерским аппаратом. На крупных предприятиях бухгалтерская служба может быть самостоятельным структурным подразделением, во главе с главным бухгалтером. В небольших организациях либо в штате имеется долж­ность бухгалтера, либо ведение бухгалтерского учета поручается аудиторской, бухгалтерской фирме или ин­дивидуально оказывающему услуги бухгалтеру.

Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. "О бухгал­терском учете"¹ в ст. 6 предусматривает также возмож­ность ведения учета лично руководителем организа­ции.

Важной особенностью процесса бухгалтерского учета является интеграция им информационной и кон­трольной функций, причем контроль представляет собой составную часть технологического процесса учета, выполняемого по ходу и в меру его осуществле­ния. Так, основанием для операций с товарно-матери­альными ценностями и денежными средствами служат документы, обязательно подлежащие визированию. Без подписи главного бухгалтера (бухгалтера) денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обяза­тельства организации являются недействительными и, следовательно, не должны приниматься к исполнению. Все документы и отчеты, поступающие в бухгалтерию, проходят обязательную проверку по форме и по суще­ству.

Группировка хозяйственных операций по экономи­чески однородным признакам, производимая на счетах бухгалтерского учета, также содержит элементы кон­троля. Наконец, обобщение в бухгалтерском учете всех данных в виде представляемых балансов и отчетов предполагает осуществление проверок и ревизий, сверку расчетов, согласование и взаимную увязку показате­лей, т.е. выполнение контрольных функций. Особо в законодательстве, регулирующем организацию бухгал­терского учета, закреплены контрольные функции главного бухгалтера (ст. 7 Федерального закона "О бух­галтерском учете").

В условиях совершенствования технологии, внед­рения автоматизации бухгалтерского учета оба эти ас­пекта остаются, хотя формы их реализации несколько видоизменяются¹. Если обработка информации о хо­зяйственной деятельности происходит в вычислитель­ном центре, то первичную документацию для такой обработки также готовит бухгалтер. При создании автоматизированных рабочих мест бухгалтера часть контрольных функций заложена в программу обработ­ки данных, при этом информационный и контрольный аспекты учета совмещаются в один рабочий прием.

Именно интеграция бухгалтерским учетом инфор­мационного и контрольного аспектов позволяет гово­рить о наличии у него защитных функций, которые вытекают из общих позитивных свойств учета, рас­сматриваемых во всех разделах бухгалтерской науки. Если под видом или в процессе осуществления хозяй­ственной деятельности совершаются противоправные деяния, то в бухгалтерском учете возникает информа­ция об этом. При оптимальной постановке учета дан­ная информация будет воспринята соответствующими субъектами в ходе осуществления контрольных функ­ций, что позволит своевременно выявить факты проти­воправной деятельности и принять к виновным лицам соответствующие меры воздействия.

Таким образом, защитные функции учетного про­цесса проявляют себя при взаимодействии хозяйствен­ной деятельности с противоправной. В этой связи дан­ные функции, а также закономерности их использова­ния в юридической практике и образуют предмет су­дебной бухгалтерии.

Под защитными функциями, обеспечивающими охрану имущественных интересов собственника, внеш­них инвесторов и государства, следует понимать спо­собность системы бухгалтерского учета адекватно отра­жать факты преступной деятельности в сфере экономи­ки и своевременно на них реагировать.

По отношению к событию преступления среди за­щитных функций можно различать следообразующую, охранительную и превентивную.

Под следообразующей функцией понимается спо­собность учетного процесса в результате взаимодейст­вия с событием преступления формировать в своей информационной среде его разнообразные признаки и следы.

Познание закономерностей взаимодействия следо­образующей функции с учетным процессом использу­ется в целях формирования доказательственной базы по уголовному и гражданскому делу.

Суть охранительной функции состоит в способнос­ти контрольной подсистемы учета своевременно обна­руживать и использовать имеющуюся в данных учета информацию о противоправных деяниях. Охранитель­ная функция учета может быть реализована и опосре­дованно, через систему последующего финансового контроля.

Знания о конкретных механизмах реализации охра­нительной функции учета при осуществлении кон­трольной деятельности позволяют разработать реко­мендации по выявлению и преобразованию в доказа­тельства неявных следов преступлений, оставшихся в системе экономической информации.

Ясно, что наличие у учетного процесса названных функций всегда принимается в расчет лицами, намере­вающимися совершить преступление, что является оп­ределенным сдерживающим фактором. Следовательно, существует и превентивная (предупредительная) за­щитная функция системы учета.

Использование в юридической практике превен­тивной функции учета базируется на познании закономерных связей между реальным состоянием защитных функций учета и возможностью совершения конкрет­ных противоправных деяний.

Реальное состояние защитных функций определя­ется взаимной согласованностью информационного и контрольного аспектов учета. В практике встречаются ситуации, когда в данных бухгалтерского учета сущест­вовала информация о совершающихся в данной орга­низации противоправных деяниях, но действующая система контроля не востребовала эту информацию. В то же время отдельные недостатки информационной базы, объясняемые стремлением рационально органи­зовать учетный процесс, не всегда компенсируются усилением контрольной функции учета, что также сни­жает уровень защитных функций.

Лица, собирающиеся совершить противоправное деяние, всегда оценивают реальное состояние защит­ных функций учета на конкретном хозяйственном объекте. В этом смысле отражению учетом преступной деятельности предшествует "обратное" отражение — оценка ожидаемой реакции информационной и кон­трольной подсистем учета на замышляемый способ преступных действий. В результате выбирается такая хозяйственная операция, которая наименее всего за­щищена средствами учета, т.е. является уязвимой для преступного посягательства. При определенном соста­ве преступной группы можно намеренно придать опе­рации такой характер, как бы "приспособить" систему учета к будущей противоправной деятельности. В этом случае недостатки в учете, традиционно рассматривае­мые в качестве условий совершения преступления, ста­новятся признаками уже совершившихся преступле­ний.

Познание сложного механизма взаимодействия учетно-экономической и преступной деятельности не­обходимо в целях выявления и распознавания следов этого взаимодействия, образующихся в системе эконо­мической информации. В судебной бухгалтерии такие учетно-информационные следы принято разделять на три группы: экономические, документальные и учет­ные.

В первом случае имеются в виду изменения значе­ний показателей, характеризующих хозяйственную де­ятельность данного объекта, вызванные влиянием преступления как на саму хозяйственную деятельность, так и на степень адекватности ее отражения. Экономи­ческие следы наиболее универсальны. Они могут по­рождаться как опосредованным взаимодействием пре­ступления и учета, когда в учете отражается изменен­ная преступлением хозяйственная деятельность, так и при любом виде непосредственного влияния преступ­ления на процесс сбора и обработки данных. Так, неполное или искаженное отражение в документах регистрируемой в них хозяйственной деятельности или фиксация в учете вымышленных хозяйственных опера­ций приведет к подлогам в документах (документаль­ные следы), иногда к подлогу в учетных записях (учет­ные следы), но при этом вызовет обязательно и изме­нение значений ряда экономических показателей, ха­рактеризующих итоги хозяйственной деятельности предприятия.

Следы, обозначенные как документальные, связа­ны с нарушениями порядка первичной регистрации хозяйственных операций (изменений в состоянии средств хозяйства), допущенными при составлении бухгалтерских документов или при заполнении матери­алов инвентаризации. Содержание указанных следов состоит в несоответствии между фактическими харак­теристиками конкретных хозяйственных операций (для инвентаризации — фактическим наличием средств) и отражением фактических данных в документах первич­ного учета. Это обязательное противоречие (назовем его фактическим) может, в свою очередь, порождать разного рода несоответствия в документальном офор­млении одной и той же или нескольких взаимосвязан­ных операций, которые могут быть названы докумен­тальными.

Содержание учетных следов проявляется как раз­личного рода несоответствия между элементами метода бухгалтерского учета, вызванные вмешательством со­бытия преступления (записи в учете, не подтвержден­ные документами, отчетность, не вытекающая из дан­ных учета, и т.п.)

Защитные свойства учетного процесса срабатывают и в тех ситуациях, когда преступные действия соверша­ются в процессе самих бухгалтерских операций. Такая деятельность также оставляет специфические следы: отсутствие необходимой реакции на очевидные при­знаки совершенных противоправных деяний.