Тема 12. Выездная налоговая проверка

1. Характеристика выездной налоговой проверки

2. Методы проведения выездной проверки

3. Вынесение решения по результатам проверки

 

1. Характеристика выездной налоговой проверки

Выездная налоговая проверка совершается на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. При осуществлении выездной налоговой проверки налоговый орган вправе использовать следующие методы налогового контроля:

• истребование документов (ст. 93 НК РФ);

• осмотр территорий и помещений налогоплательщика (ст. 92 НК РФ);

• выемку документов и предметов (ст. 94 НК РФ);

• инвентаризацию имущества налогоплательщика (ст. 89 НК РФ);

• проведение встречных проверок (ст. 87 НК РФ);

• опрос свидетелей (ст. 90 НК РФ);

• получение объяснений налогоплательщиков (ст. 31, 82 НК РФ);

• проведение экспертизы (ст. 95 НК РФ);

• привлечение специалиста (ст. 96 НК РФ);

• привлечение переводчика (ст. 97 НК РФ).

При использовании методов налогового контроля налоговый орган ограничен периодом финансово-хозяйственной деятельности и вопросами проверки, указанными в решении о проведении выездной налоговой проверки.

Таким образом, налоговый орган в рамках выездной налоговой проверки может использовать отдельные методы налогового контроля только в отношении тех предметов, документов, сведений:

• которые относятся к указанному в решении о проведении выездной налоговой проверки проверяемому периоду финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика;

• которые касаются вопросов проверки (налогов, по которым проводится выездная проверка).

Нарушение налоговым органом данного ограничения может являться основанием для признания недействительным решения, принятого по итогам проверки. В данном случае необходимо будет определить, каким образом сведения, полученные при использовании методов налогового контроля с нарушением ограничения периода и вопросов проверки, повлияли на принятие итогового решения.

Выездная налоговая проверка в отношении каждого налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам. Налоговые органы с 2007 года не вправе проводить в течение одного календарного года три проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. Налоговая проверка обычно продолжается не более двух месяцев. Налоговый инспектор, осуществляющий проверку, в исключительных случаях этот срок может продлить до трех месяцев (например, при проверке организации, имеющей филиалы и представительства). В некоторых случаях с 2007 года такая проверка может быть продлена до 6 месяцев (если налогоплательщик отказывает налоговым органам в допуске на свою территорию или помещение). Запрещается проведение тем же налоговым органом повторных выездных проверок по одним и тем же налогам у тех же налогоплательщиков.

Повторная проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивирующего постановления этого органа с соблюдением требований НК РФ.

Не засчитывают в сроки проведения проверки период времени между вручением налогоплательщику требования о предоставлении документов налоговым органам и датой предоставления налогоплательщиком запрашиваемых при проведении проверки документов (5 дней).

Выездная проверка проводится повторно и не зависит от времени проведения предыдущей проверки, если такая проверка осуществляется в связи с реорганизацией или ликвидацией организации, а также вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа.

В отличии от камеральной проверки, которую проводят в отношении любого налогоплательщика (юридического или физического лица), выездная проверка может проводиться только по отношению к организации или индивидуальному предпринимателю. Не могут подвергаться такой проверке физические лица, если они не занимаются предпринимательской деятельностью.

 

2. Методы проведения выездной проверки

Выездная проверка предусматривает несколько методов ее организации:

А) инвентаризация имущества налогоплательщика. При необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика (абз. 4 ст. 89 НК РФ). Основными целями инвентаризации являются:

• выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению;

• сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета;

• проверка полноты отражения в учете обязательств (п. 1.5 Положения..., утв. Приказом Минфина РФ № 20н, МНС РФ № ГБ-3-04/39 от 10.03.1999).

Объекты инвентаризации:

В перечень имущества, подлежащего инвентаризации, может быть включено любое имущество налогоплательщика независимо от его местонахождения, в том числе:

• основные средства;

• нематериальные активы;

• финансовые вложения;

• производственные запасы;

• готовая продукция;

• товары;

• прочие запасы;

• денежные средства;

• кредиторская задолженность и иные финансовые активы.

Перечень имущества, проверяемого при налоговой проверке, устанавливается руководителем государственной налоговой инспекции (его заместителем).

Распоряжение о проведении инвентаризации имущества налогоплательщика при выездной налоговой проверке, порядке и сроках ее проведения, составе инвентаризационной комиссии принимает руководитель государственной налоговой инспекции (его заместитель) по месту нахождения налогоплательщика, а также по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества и транспортных средств.

Инвентаризация имущества организации производится по его местонахождению и каждому материально ответственному лицу. Проверка фактического наличия имущества производится при участии должностных лиц, материально ответственных лиц, работников бухгалтерской службы.

При проведении инвентаризации имущества налогоплательщика при выездной налоговой проверке инвентаризационной комиссией заполняются следующие формы:

• инвентаризационная опись основных средств;

• инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей;

• акт инвентаризации товаров отгруженных;

• инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых (сданных) на ответственное хранение;

• акт инвентаризации материалов и товаров, находящихся в пути;

• акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств;

• акт инвентаризации расходов будущих периодов;

• акт инвентаризации наличных денежных средств;

• инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности;

• акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами.

До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационной комиссии надлежит получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.

Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием «до инвентаризации на «...» (дата)», что должно служить основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным.

Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию, отражены в бухгалтерских регистрах или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.

Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера.

Налогоплательщик должен создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки (обеспечить рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой).

По материалам и товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностей может определяться на основании документов при обязательной проверке в натуре (на выборку) части этих ценностей. Определение веса (или объема) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов.

Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии, материально ответственные лица. В конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии и об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий.

Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны.

Особенности проведения инвентаризации имущества индивидуального предпринимателя:

Инвентаризация имущества, используемого индивидуальным предпринимателем в целях осуществления предпринимательской деятельности, производится по месту осуществления им предпринимательской деятельности, а также местонахождению указанного имущества. Доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них индивидуальных предпринимателей не допускается. Инвентаризацию имущества индивидуального предпринимателя, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, следует проводить в его присутствии.

Имущество индивидуального предпринимателя (за исключением движения имущества в день проведения инвентаризации) должно быть отражено в Книге учета доходов и расходов для индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица и регистрах учета (ведомостях учета), ведущихся в соответствии с установленным порядком ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями, осуществляющими деятельность без образования юридического лица, и подтверждаться первичными документами.

Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и индивидуальный предприниматель. В конце описи индивидуальные предприниматели дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии и об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий.

Порядок оформления результатов инвентаризации:

По результатам проведенной инвентаризации имущества налогоплательщика составляется ведомость результатов, выявленных инвентаризацией, которая подписывается председателем комиссии.

Результаты инвентаризации имущества налогоплательщика отражаются в акте документальной проверки и учитываются при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Правила проведения инвентаризации отдельных видов имущества:

Положением о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке определены правила инвентаризации:

• основных средств (п. 3.1 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке);

• нематериальных активов (п. 3.5 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке);

• финансовых вложений (п. 3.6 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке);

• товарно-материальных ценностей (п. 3.13 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке);

• незавершенного производства и расходов будущих периодов (п. 3.25 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке);

• животных и молодняка животных (п. 3.34 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке);

• денежных средств, денежных документов и бланков документов строгой отчетности (п. 3.39 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке);

• расчетов (п. 3.43 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке).

Б) осмотр помещений и территорий налогоплательщика, используемых для получения дохода.

В соответствии со ст. 92 НК РФ осмотр территорий, помещений, документов и предметов налогоплательщика возможен только в рамках выездной налоговой проверки, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 92 НК РФ. Таким образом, осмотр возможен только при наличии решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика.

Правила проведения осмотра, установленные ст. 92 НК РФ:

1. Осмотр производится в присутствии понятых (п. 3 ст. 92 НК РФ).

Отсутствие понятых при проведении осмотра лишает доказательственной силы протокол, составленный по его итогам. Следовательно, результаты осмотра, произведенного при отсутствии понятых, не могут использоваться при принятии решения по результатам выездной налоговой проверки.

2. При проведении осмотра вправе участвовать (п. 3 ст. 92 НК РФ):

* лицо, в отношении которого проводится выездная налоговая проверка, или его представитель;

* специалист.

3. В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия (п. 4 ст. 92 НК РФ).

В соответствии с п. 5 ст. 92 НК РФ о производстве осмотра составляется протокол.

Отсутствие протокола осмотра является основанием для признания незаконными действий должностных лиц налогового органа по производству осмотра территорий, помещений, документов и предметов налогоплательщика. Следовательно, результаты осмотра в данном случае не могут использоваться при принятии решения по итогам выездной налоговой проверки.

В) выемка документов.

При наличии у осуществляющих проверку должностных лиц налоговых органов достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, необходимо произвести выемку этих документов. Производится выемка документов по основаниям мотивирующего постановления должностного лица налогового органа. (Статья 94 пункт 8.)

Не допускается выемка документов в ночное время. Не подлежат изъятию документы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки. При выемке документов составляется акт. Существует следующий порядок производства выемки документов (предметов) при проведении налоговых проверок:

1) Налоговый инспектор предлагает лицу, у которого производится выемка документов, добровольно выдать их, а в случае его отказа осуществляет это принудительно.

2) Изъятые документы и предметы перечисляются и описываются в протокол выемки, с точным указанием наименования и других характеристик.

3) Все изымаемые предметы или документы предъявляются понятым.

4) Копия протокола о выемке вручается под расписку или высылается лицу, у которого было произведено изъятие.

Г) участие эксперта, специалиста, переводчика.

В необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий налоговой проверки приглашаются на договорной основе эксперт, специалист или переводчик. Их приглашают в случае, если для разъяснения вопросов налоговой проверки требуются специальные знания в производстве, в науке, технике и т. д.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа. В нем указываются фамилия эксперта, вопросы, касающиеся налоговой проверки. Эксперт дает свое заключение в письменной форме от своего имени. Он излагает проведенные им исследования, свои выводы, ответы на поставленные ему вопросы.

Эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы (п. 5 ст. 95 НК РФ).

Участие лица в качестве специалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоятельствам как свидетеля (п. 3 ст. 96 НК РФ).

Переводчиком является не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода (п. 2 ст. 97 НК РФ). Такие же требования распространяется и на лицо, понимающее знаки немого или глухого физического лица (п. 2 ст. 97 НК РФ).

Переводчик обязан явиться по вызову назначившего его должностного лица налогового органа и точно выполнить порученный ему перевод (п. 3 ст. 97 НК РФ).

Переводчик предупреждается об ответственности за отказ или уклонение от выполнения своих обязанностей либо заведомо ложный перевод, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью переводчика (п. 4 ст. 97 НК РФ).

Ответственность эксперта, переводчика или специалиста за отказ от участия в проведении налоговой проверки, дачу заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода установлена ст. 129 НК РФ.

Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки влечет:

• взыскание штрафа в размере 500 рублей (п. 1 ст. 129 НК РФ).

Дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода влечет:

• взыскание штрафа в размере 1 тысячи рублей (п. 2 ст. 129 НК РФ).

Д) встречные налоговые проверки.

Если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора) (абз. 2 ст. 87 НК РФ).

Е) истребование документов.

Перечень документов, которые могут быть истребованы налоговым органом, в порядке, установленном ст. 93 НК РФ, будет определяться в зависимости от того, какая проверка проводится у налогоплательщика:

• выездная налоговая проверка;

• камеральная налоговая проверка;

• встречная проверка.

При осуществлении выездной налоговой проверки налоговым органом могут быть истребованы только документы, касающиеся предмета проверки и проверяемого периода.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе истребовать не все документы, относящиеся к хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика, а только те документы, которые имеют непосредственное отношение к обнаруженным налоговым органом ошибкам в представленных налоговых декларациях или иных документах о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

В соответствии с абз. 2 ст. 87 НК РФ при проведении камеральных и выездных налоговых проверок налоговый орган может провести встречную проверку и истребовать у иных лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика.