Динамическая теория Савари

Динамическая теория Шмаленбаха основана на обобщении теории многих предшественников, в частности, теории многообразия балансов французского ученого семнадцатого столетия Ж.П. Савари. Основной заслугой Савари является вывод о том, что нельзя обходиться одним балансом для решения всех учетных задач. Поэтому в своей известной книге "Совершенный торговец", опубликованной в 1675 г., он предлагал использовать три баланса:

- для оценки имущественного положения - статический баланс;

- для выявления последствий действительного или предположительного прекращения деятельности - ликвидационный баланс;

- для определения прибыли - инвентарный баланс.

Цели построения баланса, по мнению Савари, можно подразделить: для фиктивной ликвидации предприятия, реальной ликвидации и определения эффективности производства. В связи с различиями целей, преследуемых при составлении того или иного баланса, возможны различные подходы к оценке имущества, отражаемого в балансе.

В первом случае составляется статический текущий баланс фиктивной ликвидации. Он ориентирован не на статику прекращаемой деятельности, когда составляется ликвидационный баланс, а на статику ее продолжения. По статическому балансу фиктивной ликвидации судят о том, достаточно ли имущества для погашения долгов. По результатам данных такого баланса возможны две ситуации.

Первая ситуация характеризуется недостаточностью имущества для покрытия долгов или отсутствием остатков имущества после выплаты долгов, которые являются основанием для возникновения процедуры банкротства и составления впоследствии ликвидационного баланса.

Вторая ситуация возможна при выявлении чистой стоимости имущества, т.е. наличии доли собственников после погашения долговых обязательств, когда можно судить о том, что предприятию не грозит банкротство, при этом приступают к составлению баланса, предназначенного для определения финансового результата.

При составлении статического баланса фиктивной ликвидации имущество предприятия оценивается по ценам возможной продажи. Претензии кредиторов распространяются при этом не только на профессиональное имущество, но и на личное имущество собственников предприятия. В состав такого баланса включается только имущество, принадлежащее на праве собственности.

Таким образом, статический баланс фиктивной ликвидации является только правовой основой для ликвидации. Если же данные статического баланса свидетельствуют о том, что необходима процедура банкротства, т.е. возникает вторая ситуация, как указывалось ранее, то составляется ликвидационный баланс. В данном балансе в отличие от первого применяются два подхода к оценке имущества предприятия - по ценам реальной продажи для реализованного имущества и ценам возможных поступлений денежных средств - для имущества, предназначенного для продажи.

Если результаты анализа статического баланса фиктивной ликвидации являются основанием для продолжения деятельности предприятия, то составляется баланс в целях выявления финансового результата, т. е. определения эффективности вложенного капитала и оценки качества управления предприятием. Поэтому вполне логичным является то, что в состав такого баланса включается только имущество, участвующее в формировании финансового результата предприятия, т.е. профессиональное имущество. Вследствие этого Савари приходит к выводу обособления профессионального и личного имущества собственника, который является основой одного из фундаментальных принципов динамического учета - обособленного учета имущества предприятия.

Баланс, построенный для определения финансового результата предприятия, является следствием продолжения его деятельности, т.е. возникает условие, когда отпадает необходимость реальной ликвидации и распределения имущества предприятия. Поэтому нет основания для применения оценки имущества по ценам возможной или реальной продажи. В связи с этим основной задачей такого баланса является оценка эффективности использования этого имущества, которая достигается через применение оценки по реальным фактическим затратам, т.е. по стоимости приобретения или создания этого имущества или по исторической стоимости.

Баланс финансового результата стали впоследствии называть динамическим балансом. Такое отождествление понятия динамического баланса и баланса финансового результата отдельными авторами является не совсем корректным, как справедливо замечают М.И. Кутер и М.М. Гурская, по следующим причинам:

- во-первых, данный термин не упоминается в трудах Савари и по всей вероятности не употреблялся в семнадцатом столетии совсем;

- во-вторых, понятие "динамический баланс" намного шире, чем применение принципов учетного периода, обособленности имущества предприятия и оценки имущества по исторической стоимости[10]. Динамический учет невозможен без применения основополагающего принципа начисления, на основании которого в рамках одного учетного периода производится оценка полученных доходов, получение которых обеспечены соответствующими расходами.

Поэтому основной целью динамического учета является достоверное исчисление и отражение финансового результата за определенный отчетный период путем сопоставления доходов и расходов предприятия за этот период. Для достижения поставленной цели имущество необходимо оценивать, как максимум, по стоимости его приобретения или по исторической стоимости.