Нормативно-правовое обеспечение учета консигнационных операций

Посреднические операции оформляются соответствующими договорами, которые могут быть трех видов: поручения, комиссии и агентские. Эти виды посреднических операций при отражении в бухгалтерском учете и налогообложении имеют как общие черты, так и различия, присущие определенному их виду.

На практике наибольшее распространение получили операции по реализации товаров на экспорт на условиях комиссии. При осуществлении экспортно-импортных операций через посредников предприятия заключают договоры, определяющие права и обязанности сторон. Содержание договоров с посредниками определяется по договоренности сторон.

Отношения по соглашениям с посредниками могут регламентироваться как иностранным, так и национальным законодательством. В Республике Беларусь нет специального торгового кодекса, регулирующего внешнеэкономические связи. Отношения с посредниками регулируются Гражданским кодексом Республики Беларусь. В международной практике используется несколько видов договоров о посредничестве, в частности:

· об исключительной продаже товаров;

· комиссии;

· агентский;

· дистрибьюции;

· франчайзинга.

В соответствии с Гражданским кодексом Республики Беларусь с посредниками заключаются следующие виды договоров:

· поручения;

· комиссии;

· комплексной предпринимательской лицензии (франчайзинга) [9, с.6].

Независимо от вида посредника, тексты договоров имеют некоторые идентичные разделы. Любой договор начинается с обозначения сторон, когда указывается их фирменное наименование. Определяется характер взаимоотношений между сторонами: право собственности на товар и право посредника продавать продукцию от своего имени.

В то же время содержание договоров с различными видами посредников имеет свою специфику.

В соответствии со ст. 880 Гражданского кодекса Республики Беларусь субъекты хозяйствования имеют право заключать договоры комиссии (консигнации) по реализации произведенной продукции и товаров на территории нашей страны и в других государствах.

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным по ее исполнению комиссионер, даже если комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. В отличие от договора поручения или агентского соглашения комиссионер все сделки совершает исключительно от своего имени. В соответствии с действующим законодательством на полученную комиссионером на реализацию продукцию (товары) право собственности сохраняется у комитента.

Комиссионер получает данную продукцию (товары) только на ответственное хранение, но при этом он отвечает перед комитентом за утрату, недостачу или повреждение находящегося у него имущества комитента [8, с.160].

Между комитентом и комиссионером заключается договор комиссии, который является возмездным, т.е. комиссионер должен за свои услуги получить определенное вознаграждение. Если комиссионер не получает оплаты за свои услуги, то данная сделка не может быть отнесена к договору комиссии и регулируется положениями гражданского законодательства о безвозмездном пользовании (оказание услуг, выполнение работ).

В договоре комиссии обязательно устанавливается цена, по которой должен продаваться товар (продукция, работы, услуги). При этом может быть установлена как фиксированная цена, по которой должен продаваться товар, так и предоставлена возможность комиссионеру продавать товар со своей наценкой. В этом случае помимо вознаграждения комиссионер может получить дополнительную выгоду, если продает товары по ценам выше установленных комитентом [10, с.82].

Договор консигнации — это разновидность договора комиссии. Отличие комиссии от консигнации заключается в том, что консигнация представляет собой частный случай комиссии, связанный с реализацией товаров, тогда как комиссионный договор может быть заключен и на реализацию услуг, и на приобретение товаров.

Предприятие, передающее товары для реализации на условиях консигнации, именуется консигнантом.

Фирма-комиссионер, осуществляющая реализацию товаров с принадлежащего ей консигнационного склада, называется консигнатором.

Консигнационный склад - склад комиссионера, с которого он продает товары консигнанта за рубеж. Выпуск товара с консигнационного склада всегда осуществляется с разрешения и под контролем таможни. Право собственности на товар, поступивший на консигнационный склад, остается за экспортером (консигнантом) до момента продажи товара покупателю.

Консигнатор получает право на продажу товаров только на оговоренной территории. При этом, как правило, предусматривается условие о продаже товаров за пределы договорной территории только с письменного согласия консигнанта. Типовой договор комиссии ООО «СантехБел» представлен в приложении А. В контракте определяется максимальное количество товаров, которое консигнатор может держать у себя на складе. Ассортимент товаров строго конкретизирован. Номенклатура и количество поставляемых товаров определяется в самом тексте договора либо в прилагаемой к нему спецификации.

Сроки консигнации могут быть разными, в зависимости от товара. Обычно они колеблются от 3 до 24 месяцев, а для машин и оборудования составляют 12 месяцев.

Срок действия договора, как правило, больше срока консигнации отдельных партий товара. Договор с посредником обычно заключается на период от года до пяти лет. Если срок действия договора прекращается раньше окончательного расчета за поставленные товары, то его условия остаются действительными в отношении всех оставшихся на консигнации партий товара [14, с.562].

Консигнатор продает товар от своего имени, но за счет консигнанта в соответствии с договором консигнации. Следует помнить, что в условиях осуществления консигнационных операций право собственности и риск случайной гибели товарно-материальных ценностей сохраняется за консигнантом, поэтому такой товар подлежит обязательному страхованию. При заключении договора консигнации следует внимательно изучать его условия. В международной практике применяют два вида условий консигнации:

1)по окончании срока, устанавливаемого договаривающимися сторонами, при неполном объеме реализации возможно продление срока консигнации, снижение цен, возврат товарно-материальных ценностей консигнанту и т.п.;

2)в договор включают пункт «делькредере», в соответствии с которым консигнатор принимает на себя ответственность о полной реализации товаров в течение установленного срока за особое вознаграждение.

В договоре консигнации также подробно оговаривают условия расчетов. Возможны два варианта расчетов:

1)консигнант указывает в договоре ту цену, которую консигнатор должен уплатить ему после реализации. Консигнационное вознаграждение определяется как разница между ценой реализации и консигнационной;

2)консигнант устанавливает твердую цену, по которой консигнатор должен реализовать товарно-материальные ценности третьим лицам.

В контракте определяется порядок расчета за поставленные на консигнацию товары: валюта платежа и количество дней по истечении продажи товаров, когда консигнатор осуществляет платеж в пользу консигнанта. Стороны согласуют момент, с которого консигнатор получает право на вознаграждение. В большинстве случаев такое право у консигнатора появляется только после поступления на его счет платежа в пользу консигнанта.

При продаже товаров на условиях консигнации значительную часть составляют коммерческие расходы, которые распределяются между консигнантом и консигнатором согласно контракту. При этом в международной практике применяют следующие варианты распределения коммерческих расходов:

—расходы производятся за счет консигнанта;

—расходы несет консигнатор, но в дальнейшем их возмещает консигнант сверх консигнационного вознаграждения;

—расходы несет консигнатор и они включаются в консигнационное вознаграждение;

—расходы распределяются в определенном соотношении, оговоренном в контракте, между консигнантом и консигнатором [7,с.68].

В соответствии со ст. 880 Гражданского кодекса РБ расходы, связанные с экспортом товаров по договору комиссии, производятся за счет комитента (консигнанта). В соответствии с Международным стандартом бухгалтерской отчетности № 18 «Выручка» поставка товаров на консигнацию, т.е. отгрузка, производится в том случае, когда консигнатор берет на себя обязательство продать товары от имени консигнанта. Доход не признается до тех пор, пока товары не будут переданы третьей стороне, а право собственности не перейдут от продавца к покупателю.

У консигнатора (комиссионера) налоговая база для расчета НДС и других налогов, уплачиваемых в бюджет, при осуществлении посреднической деятельности определяется как сумма, полученная в виде вознаграждений, сборов и других аналогичных платежей по договорам комиссии, консигнации или другим аналогичным договорам [11, с.73].

При реализации товаров на условиях комиссии (консигнации) за рубеж следует руководствоваться не только действующим гражданским законодательством, но и иными правовыми актами. В соответствии с Указом Президента Республики Беларусь от 04.01.2000 г. № 7 «О совершенствовании порядка проведения и контроля внешнеторговых операций» субъекты предпринимательской деятельности должны обеспечить поступление валютной выручки при реализации товаров, продукции, выполнении работ, оказании услуг по договорам комиссии не позднее 180 дней с даты отгрузки товаров и других ценностей. Согласно пункту 25.3 Правил проведения валютных операций, утвержденных постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 30.04.2004 г. № 72, при расчетах, осуществляемых между субъектами валютных операций — резидентами Республики Беларусь по договору комиссии, допускается использование иностранной валюты, ценных бумаг в иностранной валюте или платежных документов в иностранной валюте, если по условиям договора комиссионер осуществляет экспорт продукции (товаров, работ, услуг) за иностранную валюту [21].