Методика составления консолидированной финансовой отчетности

Основные составляющие процесса консолидирования организаций

Как отмечено ранее, при консолидировании важно провести деление между дочерними, совместно контролируемыми (совместной деятельностью) и зависимыми компаниями. Первые подлежат полному консолидированию, вторые включаются в отчетность консолидированной группы при помощи метода пропорционального консолидирования или консолидирования квот (долей), третьи - при помощи консолидирования по методу Equity.

Основные составляющие процесса консолидирования дочерних и совместных компаний - составление консолидированного баланса и консолидированного отчета о финансовых результатах. При составлении консолидированного баланса происходит консолидирование капиталов и обязательств (т.е. дебиторской, кредиторской задолженности и резервов) и исключение "промежуточных" результатов. Составление консолидированного отчета прибылей и убытков достигается консолидированием доходов и расходов.

Включение зависимых компаний в консолидированную бухгалтерскую отчетность концерна происходит несколько иначе. При простом соединении отчетностей в баланс попадает доля участия материнской компании в капитале дочерней компании, и этот же капитал - в роли собственного капитала дочерней компании, и возникает ситуация так называемого двойного счета. Чтобы этого не происходило, необходимо проводить консолидирование капиталов. Оно может реализовываться одним из двух методов: методом покупки или методом слияния. При покупке, доля участия материнской компании в дочерней достигается традиционным (покупка акций) способом, и бывший владелец доли участия в дочерней компании получает взамен проданных акций определенную сумму денежных средств. При слиянии компаний, материнская и дочерняя компании являются совместными собственниками новой организации. Имущество может находиться в общей собственности с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) или без определения таких долей (совместная собственность)[6].

В консолидированный отчет включается первоначальная (а не балансовая) стоимость приобретенной доли в капитале дочерней организации, которая включает в себя затраты материнской компании, связанные с его приобретением.

Балансовая стоимость приобретаемого имущества часто не совпадает со стоимостью приобретения. Возникающая в результате положительная разница отражается в активе консолидированного баланса по статье «Цена фирмы». Эта разница должна быть списана методом линейного списания в течение срока ее полезного использования. За рубежом принято таким сроком считать пять лет (в особом случае возможно использование более длительного срока, не превышающего, однако, 20 лет). Отрицательная разница возникает, когда стоимость приобретенной доли участия в дочерней организации ниже, чем приходящаяся на нее доля собственного капитала (определенная на основе рыночной цены). Эта разница должна быть списана с отражением ее на счете прибылей и убытков также пропорционально в течение пяти лет, если не возникает возможность использования более длительного срока, не превышающего, однако, те же 20 лет.

Отражение в консолидированном балансе дебиторской и кредиторской задолженностей и резервов. Как известно, организация не может показать в балансе дебиторскую или кредиторскую задолженность по отношению к самому себе. Поэтому и в консолидированный баланс концерна могут войти данные только по отношению к "третьим", не входящим в консолидированную группу организациям. Поэтому при составлении баланса консолидированной группы необходимо провести консолидирование обязательств. Из него должны быть исключены все данные, имеющие характер задолженности организаций группы по отношению друг к другу, и их последствия. Следует обратить внимание на то, что суммы взаимозачитываемых позиций не всегда совпадают. Причиной этого могут быть простые ошибки, а также различные временные периоды отражения операций. Например, одна организация группы отразила дебиторскую задолженность по поставке продукции, а другая не получила ее до отчетной даты, и, следовательно, задолженность по расчетам с поставщиком не может показать. Разница в отчетных данных может быть связана с использованием различных курсов валют, с продолжительностью банковского перевода. Подобные различия отражаются по статье "timing differences " («Отклонения, связанные с временным лагом»), но используются только для внутренних расчетов и не оказывают влияния на финансовый результат, представляемый в консолидированном отчете.

Исключение из консолидированного отчета "промежуточных результатов. Если одна организация группы реализует свою продукцию другой, то она получает выручку от реализации, а другая несет расходы по приобретению. Однако, с точки зрения консолидирования, факта реализации в этом случае нет, так она может считаться состоявшейся, только если продукция реализована "третьей стороне", - организации, не входящей в группу. Поэтому при переносе данных в консолидированный баланс необходимо в полной сумме исключить так называемые "промежуточные" результаты от внутригрупповых хозяйственных операций - и нереализованные прибыли и возможные убытки. При этом необходимо скорректировать стоимостную оценку активов, приобретенных одной организацией группы у другой, так как, с точки зрения консолидированной группы , она может быть завышенной или заниженной на сумму этого промежуточного результата. Стоимость активов должна быть соответственно уменьшена на сумму промежуточного результата (в случае получения промежуточной прибыли) или увеличена (в случае убытка) в корреспонденции со счетом прибылей и убытков консолидированной группы.