Глава 2. Учет нематериальных активов

    2.1 Учет поступления нематериальных активов

Нематериальные активы поступают в организацию по следующим причинам:

· приобретение нематериальных активов за плату;

· создание нематериальных активов собственными силами или с привлечением сторонних исполнителей;

· внесение нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал;

· получение нематериальных активов на безвозмездной основе;

· приобретение нематериальных активов по договору мены.

Для учета наличия и движения нематериальных активов основанием являются первичные документы: акты приема и передачи; протоколы собраний учредителей; акты на списание нематериальных активов. В первичных документах должны содержаться реквизиты, определяющие: порядок и срок полезного использования объектов, их первоначальную стоимость, способ начисления и норму амортизации, дату ввода в эксплуатацию, дату и причину выбытия.

Синтетический учет наличия и движения нематериальных активов осуществляется на счетах:

04 «Нематериальные активы»;

05 «Амортизация нематериальных активов»;

08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Аналитический учет наличия и движения нематериальных активов ведется в бухгалтерии по карточкам учета нематериальных активов (ф. № НМА-1).

На местах эксплуатации нематериальных активов ведутся инвентарные списки объектов нематериальных активов .Бухгалтерские записи по учету поступления нематериальных активов представлены в таблицах 1, 2, 3,4.

Таблица 2.1

Корреспонденция счетов при учете приобретения нематериальных

активов за плату

№ п/п	Содержание операции	Д	К
1	Приняты к оплате счета поставщиков за нематериальные активы: - покупная стоимость объекта - НДС	08 19	60 60
2	Приняты к оплате счета посреднических организаций: - на стоимость услуг - НДС	08 19	60 60
3	Произведена оплата с расчетного счета: - стоимости объекта - стоимости посреднической услуги	60 60	51 51
4	Приняты к бухгалтерскому учету нематериальные активы	04	08
5	Списывается на уменьшение задолженности перед бюджетом сумма НДС	68	19

 

Таблица 2.2

Корреспонденция счетов при учете создания нематериальных активов организацией

№ п/п	Содержание операции	Д	К
1	Отражены фактические затраты по созданию нематериальных активов	08	10, 60, 69, 70, 76 и другие
2	Приняты к бухгалтерскому учету нематериальные активы по первоначальной стоимости	04	08

 

Таблица 2.3

Корреспонденция счетов при учете поступления нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал

№ п/п	Содержание операции	Д	К
1	Отражено погашение задолженности учредителей по вкладам в уставный капитал путем передачи нематериальных активов	08	75
2	Отражены дополнительные расходы на приведение нематериальных активов в состояние, в котором они пригодны для использования	08	23,60 и другие
3	Приняты к бухгалтерскому учету нематериальные активы, поступившие в качестве вклада в уставный капитал	04	08

Таблица 2.4

Корреспонденция счетов при учете получения нематериальных активов на безвозмездной основе

№ п/п	Содержание операции	Д	К
1	Оприходованы по рыночной стоимости нематериальные активы, поступившие безвозмездно	08	98
2	Отражены дополнительные расходы на приведение нематериальных активов в состояние, в котором они пригодны для использования	08	23,60 и другие
3	Приняты к бухгалтерскому учету нематериальные активы, поступившие в качестве вклада в уставный капитал	04	08

 

    2.2 Учет амортизации и выбытия нематериальных активов

    Чтобы списать стоимость объекта НМА, нужно установить срок его службы и выбрать метод начисления амортизации. По ПБУ 14/2007 устанавливать срок службы объектов НМА нужно в месяцах (а не в годах). Определяя этот срок, нужно ориентироваться на такие критерии, как:

· срок действия прав на результат интеллектуальной деятельности;

· срок, в течение которого компания планирует получать от него доход;

· количество продукции (объема работ и т. п.), которое ожидается получить с помощью объекта НМА.

    Кроме того, добавлен еще один критерий – период контроля над НМА. У бухгалтеров добавилась новая обязанность – ежегодно проверять сроки службы НМА на актуальность. И если они изменились, делать корректировки в бухгалтерском учете и отчетности. Они должны быть отражены «на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях».

    До 2008 года рассчитывать нормы амортизации по объектам НМА, срок полезного использования которых установить невозможно (например, организация приобрела исключительные права на объект интеллектуальной собственности, причем договором на передачу указанных прав срок, на который передаются права, не установлен), полагалось исходя из срока службы, равного 20 годам. Теперь же начислять по ним амортизацию вообще запрещено, зато они подлежат ежегодной проверке на обесценение. Если возмещаемая стоимость НМА ниже балансовой, признается убыток от обесценения. В ходе оценки следует проверять, продолжает ли нематериальный актив иметь неопределенный срок полезного использования. Правда, если возможность определить конкретный срок службы НМА все-таки появится, эта ситуация будет исправлена. Для этого бухгалтер должен ежегодно проверять, сохранились ли факторы, которые мешают амортизировать НМА. Например, организации принадлежат все исключительные права на сайт, значит срок их действия не ограничен во времени. Поэтому для целей бухучета срок использования созданного сайта определяется исходя из срока, в течение которого планируется использовать его для управленческих нужд, производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) и иного извлечения доходов, но не более срока деятельности организации. Если по таким параметрам срок использования сайта определить невозможно, то он считается неопределенным (амортизировать такую программу нельзя). Впоследствии организация ежегодно должна проверять, не изменился ли существенно срок полезного использования сайта. Если он изменится, то необходимо установить срок службы и начать начислять амортизацию. И при этом опять же отразить корректировки в бухгалтерском учете и в отчетности.

    Способов начисления амортизации три:

· линейный;

· способ уменьшаемого остатка;

· способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

    Однако выбирать их положено не произвольно, а «исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод». Если же такой расчет провести невозможно, начислять амортизацию предписано линейным способом. Таким образом, получается, что выбор любого другого способа бухгалтер должен обосновать. При линейном способе ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования. Способы начисления амортизации объектов НМА тоже нужно ежегодно пересматривать. Причем из ПБУ 14/2007 следует, что это именно обязанность, а не право. Это означает, что по каждому НМА каждый год необходимо делать новый расчет ожидаемых экономических выгод. Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств или их эквивалентов в организацию. Например, если НМА – это исключительное право на компьютерную программу, то нужно проанализировать, насколько часто она продается, каков прогноз на старение программного обеспечения, и таким образом сопоставить прогнозируемые сроки использования НМА в будущем. А в случае если программа не продается, но используется в производственном процессе (например, это индивидуальное программное обеспечение для станка с программным управлением), то следует определить срок использования такого нематериального актива в соответствии со сроком полезного использования самого оборудования. Таким образом, необходимо проанализировать саму деятельность, с которой связано использование компанией нематериальных активов. Допустим, изобретение, созданное нашей организацией морально устарело или конкуренты разработали аналогичный секрет производства (ноу-хау), тогда изменятся ожидаемые будущие экономические выгоды, и способ начисления амортизации тоже придется изменить. Что, в свою очередь, снова приведет к необходимости делать корректировки в бухгалтерском учете и отчетности на начало отчетного года.

    В налоговом учете выбор метода амортизации по нематериальным активам (линейный или нелинейный метод) ничем не обусловлен. За исключением необходимости применять только линейный метод начисления амортизации к активам со сроком полезного использования более двадцати лет. Выбор метода амортизации в налоговом учете осуществляется применительно ко всему амортизируемому имуществу в целом, а не к отдельным объектам нематериальных активов. Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования. Налоговый кодекс РФ не предусматривает возможности изменения срока полезного использования нематериального актива. Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их принятия к бухгалтерскому учету, и продолжаются до полного погашения стоимости объекта либо его выбытия. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или его списания с бухгалтерского учета. Бухгалтерские записи по начислению амортизации нематериальных активов представлены в таблице 5.

Таблица 2.5

Корреспонденция счетов по учету начисления амортизации нематериальных активов

№ п/п	Содержание операции	Д	К
1	Начислена амортизация нематериальных активов, находящихся в эксплуатации: - в подразделениях вспомогательных производств - общепроизводственного назначения - общехозяйственного назначения	23 25 26	05
2	Списывается сумма амортизации нематериальных активов	05	04

    Стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

    Выбытие объектов нематериальных активов из организации может происходить по следующим причинам:

· списание объекта нематериальных активов за непригодностью в связи с полной амортизацией и потерей доходных качеств (основание для списания - акты передачи нематериальных активов, акты на списание нематериальных активов, протоколы собрания акционеров или участников совместной деятельности, приказы);

· продажа нематериальных активов;

· безвозмездная передача нематериальных активов;

· внесение объекта нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал других организаций;

· передача объектов нематериальных активов по договору мены.

Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.

Доходы и расходы от списания нематериальных активов включаются в финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов периода, к которому они относятся.

Дата списания нематериальных активов определяется исходя из установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания доходов либо расходов.

В налоговом учете остаточная стоимость нематериальных активов, подлежащих списанию в силу прекращения исключительных прав, подлежит включению в состав внереализационных расходов в том случае, если амортизация начисляется линейным методом.

При использовании нелинейного метода величина недоначисленной амортизации по нематериальному активу продолжает отражаться в суммарном балансе по соответствующей амортизационной группе.

Бухгалтерские записи, отражающие порядок выбытия нематериальных активов, представлены в таблице 6.

Таблица 2.6

 Корреспонденция счетов по учету выбытия нематериальных активов

№ п/п	Содержание операции	Д	К
1	Списывается сумма амортизации выбывших нематериальных активов	05	04
2	Отражается задолженность покупателей за проданные нематериальные активы	76	91/1
3	Списывается остаточная стоимость выбывших нематериальных активов, в том числе переданных безвозмездно	91	04
4	Начислен к перечислению в бюджет НДС	91	68
5	Отражены расходы, связанные с выбытием нематериальных активов	91	51, 76
6	Отражена передача нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал других организаций	58	04
7	Отражена разница между стоимостью вклада, осуществляемого в неденежной форме, в уставный капитал другой организации: - оценка вклада выше стоимости передаваемых нематериальных активов - оценка вклада ниже стоимости передаваемых нематериальных активов	58 91	91 58

    2.3 Учет операций, связанных с предоставлением права на использование нематериальных активов

Права на использование нематериальных активов могут быть исключительными или неисключительными. В зависимости от вида договора организация может получить на объект интеллектуальной собственности все исключительные права или только часть из них. Чтобы передать все права на объект интеллектуальной собственности, заключается договор об отчуждении исключительных прав. В этом случае организация-правоприобретатель становится единственной, кто может использовать полученный объект интеллектуальной собственности. Если передается часть исключительных прав на результат интеллектуальной деятельности, заключается лицензионный договор. Лицензионный договор может быть двух видов:

· простая (неисключительная) лицензия;

· исключительная лицензия.

В первом случае первоначальный обладатель исключительного права (лицензиар) оставляет за собой право выдавать лицензии другим лицам. То есть пользоваться данным результатом интеллектуальной деятельности (средством индивидуализации) могут и другие организации. Во втором случае организация является единственной, кто использует объект в рамках переданных ей прав.

Полученный объект интеллектуальной собственности можно учесть в составе нематериальных активов, только если организации принадлежат все исключительные права (например, если был заключен договор об отчуждении исключительного права или организация стала правообладателем после реорганизации). Чтобы включить полученный объект в состав нематериальных активов, необходимо иметь документы, подтверждающие исключительные права. Например, это может быть:

· договор об отчуждении исключительных прав;

· передаточный акт (при реорганизации в форме преобразования, слиянии или присоединении) или разделительный баланс (при разделении или выделении организации).

Договор должен быть зарегистрирован в Роспатенте (Госкомиссии по испытанию и охране селекционных достижений) в тех случаях, когда был зарегистрирован сам результат интеллектуальной деятельности. Если на объект интеллектуальной собственности получена только часть исключительных прав, то такой объект признается нематериальным активом, полученным в пользование. Поскольку объекты интеллектуальной собственности, полученные в пользование, не приходуются на баланс организации, по ним необходимо вести забалансовый учет.

Если условия о признании объекта интеллектуальной собственности в качестве нематериального актива не выполняются (например, если организация не получила патент на изобретение или срок полезного использования объекта менее 12 месяцев), то его стоимость можно учесть в составе:

· расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР);

· расходов будущих периодов;

· текущих расходов.

Затраты на приобретение (создание) объекта интеллектуальной собственности, учтенные как расходы будущих периодов, подлежат списанию. Порядок списания расходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, организация устанавливает самостоятельно. Например, единовременный разовый платеж за использование объекта интеллектуальной собственности организация может списывать равномерно в течение периода, на который он получен. Применяемый вариант списания расходов будущих периодов необходимо закрепить в учетной политике для целей бухучета.

Заключение

Целью данной курсовой работы являлось раскрытие понятия и порядка учета результатов интеллектуальной деятельности. Для достижения поставленной цели были рассмотрены понятие интеллектуальной собственности, сущность деловой репутации, порядок учета нематериальных активов.

    В работе показано, что в настоящее время основными нормативными документами, регулирующими использование объектов интеллектуальной собственности являются Гражданский кодекс РФ и Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007). Для организаций предусмотрено право принимать к учету объекты интеллектуальной собственности в качестве нематериальных активов. Однако, должны выполняются определенные условия. Основанием для учета наличия и движения нематериальных активов являются первичные документы: акты приема и передачи; протоколы собраний учредителей; акты на списание нематериальных активов. Амортизационные отчисления определяются одним из следующих способов: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг). Стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.

    В тоже время в учете НМА существует целый ряд еще не до конца решенных проблем. Например, проверка нематериальных активов на обесценение (п. 22 ПБУ 14/2007). Порядок такой проверки предлагается позаимствовать из международных стандартов финансовой отчетности. Но вот какими конкретно стандартами пользоваться и как, не уточнено. В этом случае без разъясняющих нормативных актов не обойтись.

Также следует отметить, что современный отечественный рынок оценки стоимости объектов интеллектуальной собственности можно охарактеризовать как нарождающийся. Уже хорошо просматривается возрастающий интерес со стороны предпринимателей и менеджеров предприятий к использованию её результатов в различных сферах и экономико-правовых ситуациях с целью получения дохода. На сегодняшний день уже существует методики по оценке стоимости патентов, секретов производства и технологий и других объектов интеллектуальной собственности. В то же время, в условиях современной экономики для ряда объектов интеллектуальной собственности, таких как ноу-хау, товарный знак, имидж предприятия и т.п., строго обоснованную оценку стоимости провести достаточно сложно. Проблемы могут возникать в связи с недостатком объективной информации о состоянии конъюнктуры соответствующих сегментов рынка, при прогнозировании конкурентоспособности данного объекта и моделировании его жизненного цикла. При этом, все расчёты необходимо вести не применительно к гипотетическим программам использования конкретного объекта интеллектуальной собственности, а исходя из реальных практически осуществимых программ и планов. Сложность оценки объектов интеллектуальной собственности обусловлена, в первую очередь, трудностями количественного определения результатов коммерческого использования данного объекта, находящегося на той или иной стадии разработки, промышленного освоения или использования, в силу влияния многих, порой разнонаправленных по своему воздействию факторов.

Список литературы

1. Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ (ред. от 23.11.2009) "О бухгалтерском учете"

2. Гражданский кодекс РФ.

3. Налоговый кодекс РФ.

4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утв. приказом Минфина РФ от 27.12.2007 № 153н.

5. Барух Л. Нематериальные активы. Управление, измерение, отчетность. – М., 2003.

6. Кисурина Л.Г. Нематериальные активы как объект учета / Л.Г. Кисурина //Бухгалтерский учет. – 2009. - № 21.

7. Приображенская В.В. Учет нематериальных активов: комментарий к ПБУ 14/2007 / В.В. Приображенская. – М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2009.

8. Сапожникова Н.Г. Бухгалтерский учет: учебник / Н.Г. Сапожникова. – М.: КНОРУС, 2010.

9. Устинова Я.И. Учет нематериальных активов / Я.И. Устинова // Бухгалтерский учет. – 2009. - № 14.

10. Широбоков В.Г. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие / В.Г. Широбоков, З.М. Грибанова, А.А. Грибанов. – М.: КНОРУС, 2010..

11. Бухгалтерская справочная система (БСС) «Система Главбух» для коммерческих организаций. http://www.1gl.ru