Зарождение двойной бухгалтерии

Принято считать, что двойная бухгалтерия в долитературный пе­риод находилась на этапе становления, делала самые первые шаги, что в «Трактате о счетах и записях» Л. Пачоли обобщены лучшие методы ведения учета, известные в то время. На самом деле в Трактате описан «венецианский способ» - предельно упрощенный вариант двойной бух­галтерии. Простота объяснялась тем, что этот вариант не предусматри­вал того, что является смыслом современной бухгалтерии, - составле­ния бухгалтерской отчетности. Благодаря своей простоте венецианский вариант был широко распространен среди мелких и средних торговых компаний и даже преподавался наряду с арифметикой в коммерческих училищах ряда городов Северной Италии.

Однако этот вариант двойной бухгалтерии не был единственным для того времени. В ряде крупных торгово-банковских компаний Фло­ренции задолго до появления Трактата применялась двойная бухгалте­рия необычайно высокого уровня. Уже в XIV в. счетоводы этих компа­ний систематически применяли почти все известные в настоящее время методы ведения учета, регулярно составляли бухгалтерскую отчет­ность. Они умели решать самую трудную для бухгалтеров задачу - ис­числять финансовый результат и даже дифференцировать его по видам деятельности.

Книги флорентийских компаний описаны в работе известного бельгийского историка Раймонда де Рувера «Как возникла двойная бух­галтерия» (1958 г.).

Франческо ди Марко Датини (1335-1410 гг.) - знаменитый купец-банкир из Прато (под Флоренцией) - был одним из богатейших людей своего времени. Книги Датини являются наиболее полными и совер­шенными образцами двойной бухгалтерии долитературпого периода из всех известных к настоящему времени.

Историки не пришли к общему мнению по поводу того, какие из уцелевших учетных книг следует считать наиболее ранними свидетель­ствами двойной бухгалтерии. Большинство называет в качестве тако­вых учетные книги генуэзской коммуны за 1340 г.; Ф. Мелис - наибо­лее авторитетный историк учета XX в. - книги двух флорентийских компаний: компании Финн за 1296 г. и компании Фаролфи за 1299 г. Разногласия объясняются, во-первых, тем, что большая часть учетных книг сохранилась лишь фрагментами, а во-вторых, тем, что различные историки применяют разные критерии для определения двойной бух­галтерии.

Книги генуэзской коммуны за 1340 г., полностью сохранившиеся до наших дней, по общему мнению, удовлетворяют всем требованиям двойной бухгалтерии. И в настоящее время официально признаются наиболее ранним ее свидетельством. Полностью сбалансированные книги 1340 г. опираются на предшествующие записи 1339 г. К сожале­нию, сами эти записи не сохранились; по-видимому, они были сожже­ны во время народного восстания в Генуе в 1339 г.

От более раннего периода сохранились документы, свидетельст­вующие о том, что, скорее всего, переход к двойной бухгалтерии был осуществлен в 1327 г., когда были выявлены многочисленные финансо­вые злоупотребления в предшествующем периоде. Для предотвращения их в дальнейшем было принято решение полностью пересмотреть всю систему счетоводства и вести счета по «банковскому методу». Отме­тим, что и в этом случае мы наблюдаем косвенные признаки заимство­вания двойной бухгалтерии, передачи опыта, а, возможно, и оказания услуг по постановке учета. Сомнительно, что люди, не знакомые с двойной бухгалтерией, смогли на практике перейти на эту учетную систему без помощи опытных специалистов.

Можно назвать два критерия двойной бухгалтерии, два признака, свидетельствующих о присутствии се в учетных книгах. Одним из них является наличие в Главной книге счета прибылей и убытков или ре­зультатных счетов. Другой признак логически вытекает из первого - это наличие в составе бухгалтерской отчетности отчета о прибылях и убыт­ках (но не бухгалтерского баланса). В уцелевших книгах обеих флорен­тийских компаний присутствовали результатные счета. Вероятно, это обстоятельство дало повод Ф. Мелису считать именно эти книги наибо­лее ранними (из числа сохранившихся) свидетельствами двойной бух­галтерии.

На наш взгляд, правильна именно эта точка зрения. Более того, ее можно и нужно усилить. Двойная бухгалтерия компании Фаролфи зна­чительно превосходит двойную бухгалтерию, описанную Лукой Пачо-ли два столетия спустя. Это утверждение будет обосновано позже, в процессе анализа «венецианского варианта», изложенного в Трактате.

По наиболее ранним свидетельствам двойной бухгалтерии, из­вестным в настоящее время, невозможно достоверно установить время и место ее появления. До наших дней сохранилась лишь незначитель­ная часть средневековых учетных книг, наиболее ранние образцы, ско­рее всего, безвозвратно утеряны. Поэтому историки вынуждены до­вольствоваться гипотезами.

Несмотря на это, в настоящее время значительных расхождений по этому вопросу не наблюдается. Практически ни у кого нет сомнений в том, что местом возникновения двойной бухгалтерии является Север­ная Италия. Также почти общепринято, что временем ее появления яв­ляется XIII в. Так, Р. де Рувер полагает, что двойная бухгалтерия поя­вилась в период с 1250 по 1350 г. в нескольких городах Северной Ита­лии.

Авторы всех известных российскому читателю гипотез не указы­вают прямо вариант двойной бухгалтерии, происхождение которого они объясняют. Но из содержания их гипотез можно прийти к выводу, что в них дается объяснение происхождению наиболее простого вене­цианского варианта.

Такой подход допустим лишь в том случае, если различия между наиболее простым и наиболее сложным вариантами невелики, и для преодоления этих различий не требуются исторически значимые про­межутки времени.