Характеристика налоговых преступлений

Цель и задачи работы.

-дать понятие налогового преступления и дать уголовную характеристику характеристику;

-изучить и проанализировать положения о применении статей о налоговых преступлениях;

-рассмотреть статьи 198 и 199 Уголовного кодекса Российской Федерации;

Глава 1. Понятие, уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений

Характеристика налоговых преступлений

Налоговое преступление - это виновно совершенное общественно опасное деяние, запрещенное Уголовным кодексом под угрозой наказания и посягающее на финансовые интересы государства в сфере налогообложения.

Налоговую преступность как общественно-опасное явление нельзя назвать принципиально новым для России, хотя существовавшее долгое время господство государственной собственности в экономике позволяло осуществлять перераспределение доходов вне налоговой системы. В период с начала 30-х до конца 80-х годов налоговые преступления носили эпизодический характер и сводились главным образом к нарушению порядка уплаты налогов гражданами.

Понятие «налоговые преступления» значительно уже понятия «преступление в сфере налогообложения». Под последними подразумеваются деяния, ответственность за совершение которых установлена статьями Особенной части УК РФ и объектом посягательства которых (основным или дополнительным) являются общественные отношения в сфере налогообложения.

Общий признак, служащий критерием объединения содержащихся в гл.22 УК РФ норм о преступлениях в сфере экономической деятельности, родовой объект данных преступных деяний. Им являются общественные отношения, складывающиеся в процессе создания и потребления экономических благ.

Будучи разновидностью так называемых экономических преступлений, противоправные деяния в сфере налогообложения имеют определенные особенности. Последние дают возможность выделить видовой объект этих посягательств, т.е. обособить в общей совокупности охраняемых уголовным законом отношений, возникающих в процессе экономической деятельности, те из них, которые имеют место именно в налоговой сфере . Видимо, понятие искомого видового объекта мы можем определить, приняв во внимание содержание ст. 2 НК РФ, в которой перечислены отношения, регулируемые налоговым законодательством.

Отсюда следует, что видовым объектом рассматриваемых преступлений выступает совокупность охраняемых уголовным законом отношений по взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля и привлечения виновных к ответственности.

Видовой объект является общим для всех преступлений в сфере налогообложения. Разграничение же таковых возможно по их непосредственному объекту, поскольку возникающие в налоговой сфере правоотношения различаются между собой по отдельным признакам.

Новая редакция ст.198 и 199 УК РФ не дают серьезных оснований для изменения сложившихся взглядов на субъективную сторону и субъектоврассматриваемых преступлений следует отметить то обстоятельство, что название ст.198 УК РФ несколько изменилось, речь идет об уклонении от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица, а не физическим лицом. Такое название могло бы дать некоторые основания полагать, что ответственность могут нести не только налогоплательщики, но и иные лица (агенты и лица, выступающие от имени налоговых агентов и выполняющие их обязанности).

Однако включение в главу 22 УК РФ ст. 199¹ опровергает возможность применения ст.198 УК в отношении лиц иных, чем налогоплательщик. Анализ судебно-следственной практики по применению ст.199 УК РФ свидетельствует о том, что правоприменители испытывают затруднения при определении признаков субъекта данного преступления. Субъект преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, относится к категории специальных.

К уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации любой организационно-правовой формы и формы собственности могут быть привлечены не только служащие организации-плательщиков налогов, оформляющие соответствующие документы, предоставляющие их в налоговый орган.[1]

Неправильное определение субъекта преступления влечет за собой прекращение уголовных дел за отсутствием состава преступления, либо вынесение оправдательных приговоров.

Рассмотрев вопрос о субъекте преступления предусмотренного ст. 199 УК РФ, Пленум Верховного Суда в п.7 Постановления от 28 декабря 2006г. №64.

«О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» указал, что к ответственности предусмотренной,  статьей 199 УК РФ, могут быть привлечены руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий. К числу субъектов данного преступления могут относиться также лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера). Содеянное надлежит квалифицировать по пункту "а" части второй статьи 199 УК РФ, если указанные лица заранее договорились о совместном совершении действий, направленных на уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации-налогоплательщика.

Иные служащие организации-налогоплательщика (организации - плательщика сборов), оформляющие, например, первичные документы бухгалтерского учета, могут быть при наличии к тому оснований привлечены к уголовной ответственности по соответствующей части статьи 199 УК РФ как пособники данного преступления (часть пятая статьи 33 УК РФ), умышленно содействовавшие его совершению.

Лицо, организовавшее совершение преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, либо склонившее к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) организации-налогоплательщика или иных сотрудников этой организации, а равно содействовавшее совершению преступления советами, указаниями и т.п., несет ответственность в зависимости от содеянного им как организатор, подстрекатель либо пособник по соответствующей части статьи 33 УК РФ и соответствующей части статьи 199 УК РФ.

Несмотря на имеющиеся разъяснения Пленума Верховного суда Российской Федерации относительно субъекта уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организации, этот вопрос остается дискуссионным как в теории уголовного права, так и в правоприменении, а его решение вызывает споры.

В юридической литературе высказывается мнение о том, что поскольку организация как юридическое лицо не может быть субъектом преступления, очевидно, что таковым может быть только тот, кто выступает от имени организации, реализует права и обязанности, имеющиеся у данной организации. Обязанность по уплате налогов с организации может выполнить (соответственно не выполнить) только руководитель организации и главный бухгалтер. Все иные лица, кроме руководителя организации и главного бухгалтера (или лиц, выполняющих их обязанности), в том числе и те, кто с целью уклоняется от уплаты налогов искажал данные в первичных документах бухгалтерского учета, могут нести ответственность лишь как соучастники данного преступления.

Должностные лица налоговых органов, умышленно содействовавшие уклонению от уплаты налогов и (или) сборов, должны привлекаться к уголовной ответственности за участие в этом преступлении против интересов государственной службы (ст.285, 290, 292 УК) по совокупности.

В исследовании проблемы субъекта преступления следует рассматривать еще один аспект. В доктрине высказывается предложение признавать субъектом преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ учреждения организации налогоплательщика, так как для него немаловажное значение имеет неучтенная или иным образом скрытая прибыль, дивиденды 1 и пр.

Согласиться с такой точкой зрения можно лишь отчасти, и при определенных условиях. Вменять в вину совершение налогового преступления только на основании факта учредительства предприятия, вряд ли законно.

Субъективная сторона преступления характеризуется только прямым умыслом, т.к. цель преступных действий является уклонение от исполнения обязательств по уплате налогов и (или) сборов с последующим использованием сокрытых средств по своему усмотрению.

Лицо осознает опасность действий и желает наступление их

Общие положения о применении статей о налоговых преступлениях.

При применении статей УК РФ надлежит руководствоваться статьей 10 об обратной силе закона, в соответствии с которой уголовный закон, устраняющий преступность деяния, смягчающий наказание или иным образом улучшающий положение лица, совершившего преступление, распространяется на лиц, совершивших соответствующие деяния до вступления такого закона в силу. Уголовный закон, устанавливающий преступность деяния, усиливающий наказание или иным образом ухудшающим положение лица, обратной силы не имеет. При этом подлежит сравнению норма уголовного закона в целом, так и часть статьи или пункта, санкция (основные или альтернативные виды наказания).

При рассмотрении дополнительных или альтернативных наказаний следует помнить, что согласно Федеральным законам “О введение в действие Уголовного кодекса  Российской Федерации”(статья 4) и “О внесение изменений и дополнений в Федеральный закон ”О введение в действие Уголовного кодекса Российской Федерации “(статья 2) наказание в виде обязательных работ, ограничение свободы и ареста вводится не позднее 2001 года.

Физическое лицо может быть привлечено к уголовной ответственности, если совершенное нарушение законодательства о налогах и сборах содержит признаки преступления. В этом случае налоговые органы обязаны направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Основанием является п. 3 ст. 32 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.12.2009 N 383-ФЗ (далее - Закон N 383-ФЗ), которая начала действовать с 31 декабря 2009 г. К уголовной ответственности не привлекаются организации, наказание может нести только конкретное должностное (физическое) лицо.[2]

Признаки преступления при нарушении законодательства о налогах и сборах предусмотрены ст. ст. 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ. Такой же вывод следует из Инструкции о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления[3]

Так, признаками преступления, а также их субъектами являются:

- непредставление физическим лицом налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, повлекшие за собой неуплату налогов (сборов) физическим лицом в крупном или особо крупном размерах (ст. 198 УК РФ ). В данном случае субъектом преступления является физическое лицо, достигшее 16 лет, на которое в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по исчислению и уплате в соответствующий бюджет налогов и сборов (п. 6 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64);

- непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, повлекшие за собой неуплату налогов (сборов) с

организации в крупном или особо крупном размерах (ст. 199 УК РФ). При этом субъектами преступления могут быть руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер, иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий, как подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов (сборов) (п. 7 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64);

- неисполнение налоговым агентом в личных интересах обязанностей по исчислению, удержанию или перечислению налогов, подлежащих в соответствии с законодательством о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет в крупном или особо крупном размерах (ст. 199.1 УК РФ). Субъектом преступления может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, а также лицо, на которое в соответствии с его должностным или служебным положением возложена обязанность по исчислению, удержанию или перечислению налогов (п. 17 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64);

- сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов, в крупном размере (ст. 199.2 УК РФ). Субъектом преступления в подобном случае может быть собственник или руководитель организации либо иное лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, или индивидуальный предприниматель.

Определение размера уклонения от уплаты налогов (крупный, особо крупный) приведено в примечаниях к ст. ст. 198 и 199 УК РФ, также некоторые вопросы разъяснены в п. 12 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64.

При исчислении размера уклонения от уплаты налогов надлежит сложить суммы всех неуплаченных не только налогов, но и сборов. Вместе с тем преступлением может быть признано уклонение от уплаты единственного налога (сбора). Исчисление доли неуплаченных налогов необходимо осуществлять исходя из суммы всех налогов (сборов), подлежащих уплате за период в пределах трех финансовых лег подряд, а не по каждому налоговому периоду или финансовому году, даже если доля уклонения не превышает пороговых значений в каждом из периодов.[4]

С 2010 г. в примечаниях к ст. ст. 198 и 199 УК РФ (в ред. Закона N 383-ФЗ) указано следующее. Если лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное ст. ст. 198 - 199.1 УК РФ, полностью уплатило суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумму штрафа в размере, определяемом согласно Налоговому кодексу, оно освобождается от уголовной ответственности.