Учёт вложений в нематериальные активы

Объекты нематериальных активов должны отвечать следующим требованиям (п. 23 Инструкции № 25н, утвержденной приказом Минфина России от 10 февраля 2006 г. (далее – Инструкция № 25н)):

- у них не должно быть материально-вещественной (физической) структуры;

- их можно выделить, отделить от другого имущества;

- объекты используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения;

- срок полезного использования превышает 12 месяцев (или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев);

- не предполагается последующая перепродажа данного имущества.

В состав объектов нематериальных активов не включают:

не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

незаконченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства.

Учреждению понадобится документы, которые подтверждают существование самого актива и исключительное право учреждения на результаты интеллектуальной, научно-технической деятельности (включая потенциально патентоспособные технические решения и секреты производства (ноу-хау)). Здесь важно заметить, что критерии потенциально патентоспособных технических решений нужно определять на основании соответствующих законодательных и нормативных актов, нормативных документов Федеральной службы по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам (Роспатент). При этом, если получать охранные документы не нужно, то записи в государственном контракте (договоре) на выполнение научно-исследовательских и научно-технических работ о том, что исключительные права на результаты данных работ переходят к учреждению (принадлежат Российской Федерации) и Акта приемки-передачи будет достаточно (письмо Минфина России от 13 сентября 2006 г. № 02-14-10а/2480).

Заметим, при необходимости получения документов, подтверждающих исключительные права (патенты, свидетельства), затраты на их получение отражают по статье 226 «Прочие услуги» ЭКР в рамках средств, предусмотренных лимитами бюджетных обязательств или сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности. Такие траты включают в первоначальную стоимость НМА.

Аналитический учет объектов НМА ведется в Инвентарной карточке учета основных средств. А учет операций по выбытию и перемещению объектов – в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Поступление и внутреннее перемещение оформляют Актом о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001), Актом о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031), накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств (ф. 0306032), требованием-накладной (ф. 0315006).

Операции по передаче НМА в эксплуатацию внутри учреждения осуществляются в регистрах аналитического учета путем изменения материально ответственного лица на основании требования-накладной (ф. 0315006), составленного в двух экземплярах. При этом передается лишь материальный носитель информации о НМА. Передавать договор, в котором прописаны исключительные права учреждения, не нужно. При этом делают запись:

Дебет 0 102 01 320

«Увеличение стоимости нематериальных активов» (аналитика – материальное лицо 1)

Кредит 0 102 01 320

«Увеличение стоимости нематериальных активов» (аналитика – материальное лицо 2)

Выбытие нематериальных активов оформляют Актом о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003), Актом о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033).

Операции, связанные с изменением первоначальной стоимости НМА (при модернизации, частичной ликвидации, переоценке), оформляют Актом о приеме-передаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. 036002).

Помимо этого понадобятся и такие документы (при пересечении таможенной границы, к примеру) (п. 23 приказа ГТК РФ от 27 октября 2003 г. № 1199):

1) для объектов авторского права и объектов смежных прав: свидетельство о депонировании экземпляров или свидетельство об официальной регистрации программ для ЭВМ и баз данных; нотариальное удостоверение фактов; образец изготовленных или выпущенных в свет экземпляров произведения на территории государства; трудовой договор (гражданско-правовой договор) в отношении служебного произведения; документ, подтверждающий переход авторских прав; авторский договор о передаче исключительных (неисключительных) прав; письменные или вещественные доказательства (рукописи, нотные знаки, изображения, схемы, отзывы, рецензии, учетные данные о движении рукописи и т. п.); заключения экспертов или организаций и объединений, осуществляющих управление правами авторов или профессионально занимающихся защитой авторских прав; образцы носителей произведений;

2) для товарных знаков и знаков обслуживания: свидетельство на товарный знак (знак обслуживания); выписка из Государственного реестра товарных знаков и знаков обслуживания Российской Федерации; выписка из Перечня общеизвестных в Российской Федерации товарных знаков; договор об уступке товарного знака; лицензионные договоры на использование товарного знака; сублицензионные договоры на использование товарного знака; документы, подтверждающие введение товаров, обозначенных товарными знаками, в гражданский оборот на территории Российской Федерации непосредственно правообладателем или с его согласия;

3) для наименований мест происхождения товаров: свидетельство на право пользования наименованием места происхождения товара; выписка из Государственного реестра наименований мест происхождения товаров Российской Федерации.

Объекты НМА принимают к бюджетному учету по первоначальной стоимости (п. 24 Инструкции № 25н). Другими словами, по стоимости фактических расходов на их приобретение (изготовление), с учетом НДС, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме приобретения (изготовления) в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС). Сюда включают:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объектов нематериальных активов;

таможенные пошлины, регистрационные сборы, патентные пошлины и иные аналогичные платежи, связанные с уступкой (приобретением) исключительных (имущественных) прав правообладателя;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены объекты нематериальных активов, в соответствии с условиями договора;

иные расходы, непосредственно связанные с приобретением объектов нематериальных активов и доведением их до состояния, пригодного к использованию в установленных целях;

расходы по изготовлению (израсходованные учреждением материалы, оплата труда и начисления на оплату труда, услуги сторонних организаций и т. д.).

НМА принимают к учету на основании Акта приема-передачи после того, как право владения на них подтверждено документально. До этого момента все затраты учреждения должны отражаться на счете 0 106 02 000 «Капитальные вложения в нематериальные активы», если иное не предусмотрено контрактом (договором). При этом делают записи:

Дебет 0 106 02 320

«Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы»

Кредит 0 107 02 240 (0 208 20 660, 0 302 20 730)

«Уменьшение стоимости нематериальных активов в пути» («Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по приобретению нематериальных активов», «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению нематериальных активов»)

– отражены вложения в объекты НМА.

Ежемесячно, до погашения стоимости объекта НМА, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором он принят к бухгалтерскому учету как НМА, делают такую запись (п. 40 Инструкции № 25н.):

Дебет 1 401 01 271

«Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов»

Кредит 1 104 08 420

«Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации»

– 1700 руб.(102 000 руб. : 60 мес.) – начислена амортизация по НМА.

Здесь важно сказать о сроке полезного использования нематериальных активов. Он может определяться исходя из срока действия патента, свидетельства, и т. д. Если срок полезного использования определить невозможно, нормы амортизации устанавливают в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности учреждения) (п. 39 Инструкции № 25н).

Если какой-либо нематериальный актив создается сотрудниками, то исключительное право на него принадлежит учреждению. Дело в том, что исключительное право на программу для ЭВМ, базу данных, служебные произведения, созданные работником (автором) в связи с выполнением трудовых обязанностей или по заданию работодателя, принадлежит последнему. Конечно, это только в том случае, если договором между контрагентами не установлено другое (п. 1 ст. 12 Закона от 23 сентября 1992 г. № 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз банных» и п. 2 ст. 14 Закона от 9 июля 1993 г. № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах»).

К примеру, работнику учреждения 2 апреля 2007 г. было дано задание создать программное обеспечение. На это ему отвели 3 месяца. 2 июля 2007 г. он передал диск с программой администрации. Заработная плата сотрудника за 3 месяца составляет 30 000 руб., ЕСН – 7800 руб. Регистрация патента обошлась учреждению в 4720 руб. (в т.ч. НДС – 720).

Бухгалтеру учреждения следует сделать такие записи:

Дебет 1 106 02 320

«Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы»

Кредит 1 302 01 730

«Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате»

– 30 000 руб. – начислена заработная плата работникам;

Дебет 1 106 02 320

«Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы»

Кредит 1 303 02 730

«Увеличение кредиторской задолженности по еденному социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации»

– 7800 руб. – начислен ЕСН;

Дебет 1 106 02 320

«Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы»

Кредит 1 302 09 730

«Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг»

– 4720 руб. – отражены затраты, связанные с регистрацией патента;

Дебет 1 102 01 320

«Увеличение стоимости нематериальных активов»

Кредит 1 106 02 420

«Уменьшение капитальных вложений в нематериальные активы»

– 42 520 руб. (30 000 + 7800 +4720) – принят к учету нематериальный актив.

При безвозмездном получении нематериальных активов их первоначальная стоимость определяется исходя из рыночной стоимости на дату принятия объектов к бухгалтерскому учету.

Операции по вложениям в объекты НМА отражают (п. 72 Инструкции № 25н):

Дебет 0 106 02 320

«Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы»

Кредит 0 304 04 320 (0 401 01 151; 0 401 01 152; 0 401 01 153; 0 401 01 180)

«Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств по приобретению нематериальных активов» («Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации»; «Доходы от перечисления наднациональных организаций и правительств иностранных государств»; «Доходы от перечислений международных финансовых организаций»; «Прочие доходы»).

При этом ранее начисленная амортизация на объекты НМА отражается:

Дебет 0 304 04 320 (0 401 01 151; 0 401 01 152; 0 401 01 153; 0 401 01 180)

«Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств по приобретению нематериальных активов» («Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации»; «Доходы от перечисления наднациональных организаций и правительств иностранных государств»; «Доходы от перечислений международных финансовых организаций»; «Прочие доходы»)

Кредит 0 104 08 420

«Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации».

Срок полезного использования объектов нефинансовых активов, полученных безвозмездно, определяется:

– для объектов, полученных от учреждений, состоящих на бюджетах бюджетной системы Российской Федерации, и от государственных и муниципальных организаций, – с учетом сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации;

– для объектов, полученных от иных юридических и физических лиц, – исходя из рыночной стоимости объекта и сроков эксплуатации, установленных комиссией учреждения.

Договор о передаче исключительного права (уступке патента) на запатентованное изобретение, полезную модель, промышленный образец следует зарегистрировать в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности (п. 5 ст. 10 Патентный закон РФ от 23 сентября 1992 г. № 3517-1). В противном случае договоры считаются недействительными. Правила регистрации таких документов указаны в приказе Роспатента от 29 апреля 2003 г. № 64.