Документальное оформление и учет факта продажи продукции.

Понятие и классификация доходов организации.

Признание доходов.

В соответствии с ПБУ 9/99 доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и погашения обязательств, которые приводят к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц:

· сумм НДС, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

· по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

· в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

· авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг; задатка;

· в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

· в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направления деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности (выручка от продажи продукции и товаров; поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг). Доходы от обычных видов деятельности отражают на счете 90 "Продажи";

б) прочие поступления (операционные доходы, внереализационные доходы, чрезвычайные доходы).

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг.

К доходам по обычным видам деятельности можно отнести доходы, непосредственно связанные с основной уставной деятельностью предприятия могут включать:

· выручку от продажи продукции, товаров, выполнения работ и услуг;

· выручку от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, если этот вид деятельности считается основным (арендная плата);

· поступления от предоставления за плату во временное пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если этот вид деятельности считается основным (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности);

· поступления от участия в уставных капиталах других организаций, если это является уставной деятельностью.

Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к операционным доходам.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

В соответствии с п.12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при следующих условиях:

1) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

2) сумма выручки может быть определена;

3) имеется уверенность в увеличении экономических выгод в результате конкретной операции;

4) право собственности (владения, пользования, распоряжения) на продукцию (товар) перешло к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

5) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств или иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете признается не выручка, а кредиторская задолженность.

Для признания выручки от предоставления за плату во временное пользование своих активов и от участия в уставных капиталах других организаций должны быть одновременно соблюдены условия 1), 2) и 3).

Выручка от включения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления может признаваться по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.

Если сумма выручки от продажи продукции (работ, услуг) не может быть определена, то она принимается к учету в размере признанных в учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению работ, оказанию услуг, которые будут впоследствии возмещены организации.

Документальное оформление и учет факта продажи продукции.

Отгрузка продукции покупателям осуществляется со склада гото­вой продукции или непосредственно из цеха на основании договора с покупателем (заказчиком) и приказа-накладной, выписываемой отделом сбыта (маркетинга) в двух экземплярах и объединяющего два документа: приказ для склада и накладную на отпуск. В дальнейшем эта информация используется данным отделом как основа для орга­низации оперативного учета отгрузки продукции в целях выполнения договорных обязательств, предусмотренных в договоре купли-продажи его участниками. Согласно ему одна сторона — поставщик имеет право требовать получения денег за поставленную продукцию, а другая — по­купатель обязана оплатить эту продукцию.

В процессе отгрузки продукции, выполненных работ или оказанных услуг их стоимость, по которой они учитывались в балансе, увеличива­ется на сумму издержек, связанных с продажей (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых в дальнейшем покупателем по договорной (контрактной) цене.

Информация, содержащаяся в приказе-накладной, должна соот­ветствовать условиям поставки, предусмотренным в соответствующем договоре с конкретным покупателем. Приказ-накладная подписывается начальником отдела маркетинга, материально ответственным лицом и экспедитором. Первый экземпляр вместе с товарной накладной (ф. № ТОРГ-12) передается экспедитору для указания количества отправленных мест, суммы транспортных расходов согласно железно­дорожному тарифу до станции назначения, а второй остается у матери­ально ответственного лица как основание для отпуска, о чем делается запись в карточке учета материалов (ф. № М-17). В дальнейшем оба экземпляра сдаются в бухгалтерию; первый — экспедитором вместе с квитанцией о приемке груза транспортной организацией, а второй — при отчете кладовщика или другого материально ответственного лица. В зависимости от способа отгрузки продукции, отраслевых особенностей производства и других условий в качестве первичного документа орга­низации могут применять накладную на отпуск материалов на сторону (ф. № М-15), товарную накладную и т. п. После этого бухгалтерия выписывает счет и платежное требование на имя покупателя.

Все организации, являющиеся плательщиками НДС, кроме того, обязаны выписывать покупателям счет-фактуру на продажу продук­ции (работ, услуг). В соответствии со ст. 169 НК РФ счетом-фактурой признается документ, служащий основанием для принятия предъяв­ленных сумм налога к вычету или его возмещению. Регистрация их осуществляется в журнале учета выставленных счетов-фактур в хро­нологическом порядке.

Счет-фактура должен содержать следующую информацию:

- порядковый номер и дату выписки;

-полное или сокращенное наименование и идентификационный
 номер продавца товара (работы, услуги) в соответствии с учре­дительными документами;

-наименование получателя товара (работы, услуги) и его идентификационный номер;

- наименование товара (работы, услуги);

- единицу измерения, цену за единицу;

- страну происхождения товара;

- стоимость (цену) товара (работы, услуги);

- номер грузовой таможенной декларации (ГТД);

- сумму НДС;

- дату представления и пр.

Счет-фактура составляется в двух экземплярах, один из которых должен представляться поставщиком плательщику при отгрузке про­дукции, выполнении работ или оказании услуг, а второй остается у продавца и хранится в указанном выше журнале.

Счет-фактура составляется для исчисления НДС на суммы поступив­шей предварительной оплаты в счет предстоящей поставки продукции, средств от взимания штрафов, взыскания пеней, выплаты неустоек за нарушение обязательств по указанной поставке.

В ситуации, когда организация выполняет свои обязательства перед физическим лицом — предпринимателем без образования юридического лица, счет-фактура выписывается в установленном порядке с указанием соответствующей информации по конкретному физическому лицу — по­купателю (заказчику). Права на возмещение данного налога из бюджета указанные лица не имеют.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации, а также лицом, ответственным за отпуск товаров (работ, услуг). При необходимости счет-фактура может быть подписан и другим ответственным лицом, полномочия которого закреплены распоряже­нием (приказом) руководителя организации.

Регистрация счетов-фактур ведется в книге продаж в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство. В ней регист рируются также ленты контрольно₇кассовых машин при совершении операций по объектам, как облагаемым НДС, так и освобожденным от налогообложения.

Продавец выписывает счет-фактуру с регистрацией в книге продаж при получении денежных средств в виде авансовых и других платежей. Эти записи в момент отгрузки продукции (выполнении работ, оказании услуг) корректируются в сторону уменьшения на сумму начисленного ранее налога по этим платежам.

Организация вправе не соблюдать пятидневный срок выставления счетов-фактур. Возможно выставлять их по итогам отчетного месяца, но в любом случае не позднее 5-го числа следующего месяца. Однако эти отступления допустимы для предприятий тех видов экономической деятельности (нефтяной и газовой, энергетики и пр. промышленности), которые осуществляют долгосрочные поставки продукции одному и тому же покупателю.

В организациях, имеющих обособленные подразделения и филиалы, оформление счетов-фактур допускается печатью как самой организации, так и указанных подразделений, а также специальной печатью для сче­тов-фактур. Также подразделения не обязаны направлять в головную организацию журналы выставленных и полученных счетов-фактур. Достаточно передать туда только книги покупок и книги продаж.

Все бланки счетов-фактур должны быть заранее пронумерованы в пределах отчетного года. Если они не использованы в отчетном году, то подлежат использованию в следующем отчетном периоде. Нуме­рация новых бланков осуществляется в порядке возрастания номеров, начиная с последнего присвоенного номера. В начале отчетного года нумерация начинается вновь с единицы. Можно вести книги продаж (покупок) с помощью ПК, распечатывая их не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем (кварталом), с указанием нумерации страниц. Страницы нумеруются, прошнуровываются и скрепляются печатью.

После выполнения своих обязательств перед покупателем в форме отгрузки продукции, выполнения работ или оказания услуг поставщик выписывает платежное требование. Оно представляет собой требование поставщика к покупателю оплатить стоимость предъявленных обяза­тельств. Платежное требование выписывается поставщиком в трех или четырех экземплярах в зависимости от того, одним или двумя банками обслуживается данная операция.

Исходя из условий договора участников сделки, покупатель принимает к оплате платежное требование поставщика с акцептом (согласием на оплату) или расчеты осуществляются без его распоряжения (в безакцептном порядке).

Выручкой от реализации продукции (работ, услуг) называются денежные средства, поступившие на расчетный счет предприятия за отгруженную покупателю продукцию. По международным стандартам момент реализации считается “по отгрузке”. Выручка от продаж состоит из доходов от продажи продукции, товаров, работ, услуг без налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж и иных оборотных налогов. Себестоимость продаж включает расходы на проданные товары и продукцию, работы и услуги, кроме коммерческих и управленческих расходов.

В российском бухгалтерском учете одним из условий признания выручки является право на ее получение, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом, а необходимым условием признания момента продажи — выполнение договора, которым была оформлена сделка. ГК РФ определяет, что по норме статьи 420 договор является соглашением двух или нескольких лиц об установленном изменении или прекращении гражданских прав.

Договор является основанием возникновения прав и обязанностей сторон.

Наиболее распространенная форма договора, которую используют организации для оформления продаж продукции, работ, услуг договор купли-продажи и его разновидность — договор поставки.

В силу статьи 454 ГК РФ договор купли-продажи определен как договор, по которому одна сторона — продавец — обязуется передать продукцию, работы, услуги в собственность другой стороне — покупателю, а покупатель обязуется принять эту продукцию, работы, услуги и уплатить за них определенную денежную сумму — цену.

На организацию бухгалтерского учета процесса продаж влияют:

• момент реализации для целей налогообложения;

• схема расчетов за продукцию, работы, услуги;

• момент перехода права собственности в договоре.

Их сочетание определяет порядок документального оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета процесса продаж.

При формировании бухгалтерской модели по учету процесса продаж особое место занимают формы договорных отношений. Грамотное бухгалтерское оформление договоров, учитывая преимущества и недостатки тех или иных видов договоров, может существенно сказываться на финансовом результате.

Ситуация 1 . Продукция, работы, услуги продаются на условиях их предварительной оплаты, но согласно договору право собственности на них переходит к покупателю в момент передачи продукции, работ, услуг.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов дебиторская задолженность сторон договора по перечисленному покупателем авансу должна быть отражена на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Поскольку при отгрузке продукции, работ, услуг организацией-
продавцом покупателю право собственности на них переходит к покупателю, то эти продукция, работы, услуги должны быть списаны с баланса организации-продавца как проданные.                                                         

Приведем схему бухгалтерских записей по отражению указами
операций в ситуации 1.                                            

1. Отражается получение аванса от покупателя:

Д-т счета 51 «Расчетные счета»

К-т счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — сумма фактически полученных денежных средств в виде аванса.

2. Начисляется задолженность бюджету по НДС с полученного аванса - Д-т счета

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — сумма НДС, начисленная на полученный аванс.

3. Отражается продажа продукции, работ, услуг покупателю:

Д-т счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т счета 90 «Продажи» / субсчет 1 «Выручка» — договорная стоимость продукции, работ, услуг.

4. Списываются проданные, перешедшие в собственность покупателя продукция, работы, услуги:

Д-т счета 90 «Продажи»/субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т счетов 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» — фактическая себестоимость проданной продукции, работ, услуг, товаров.

5. Корректируется сумма ранее начисленной задолженности перед бюджетом по НДС с полученного аванса:

Д-т счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — сумма НДС с полученного аванса методом «красного сторно».

6. Начисляется НДС с выручки от продаж продукции, работ, услуг:

Д-т счета 90 «Продажи» / субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

К-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — сумма НДС с выручки от продаж продукции, работ, услуг.

Ситуация 2 . Продукция, работы, услуги продаются на условиях их предварительной оплаты с переходом права собственности на них к покупателю в момент оплаты продукции, работ, услуг.

Моментом продажи продукции, работ, услуг для целей налогообложения согласно приказу об учетной политике организации-продавца выбрана их оплата. Однако право собственности с получением денег не переходит к покупателю, продукция, работы, услуги не считаются реализованными для целей налогообложения.

Продукция оплачена предварительно, и, следовательно, обязательна перед бюджетом по уплате налогов с продажи возникают сразу после отгрузки продукции, работ, услуг покупателю. Отсюда порядок синтетического учета аналогичен ситуации 1.

Ситуация 3. Продукция, работы, услуги продаются на условиях предварительной оплаты без их фактической передачи, и согласно договору право собственности на них переходит к покупателю в момент их полной оплаты.

В этом случае согласно условиям заключенного договора купли-продажи моментом перехода права собственности на продукцию, работы, услуги к покупателю является их оплата, что полностью изменяет по сравнению с ситуациями 1 и 2 и гражданско-правовое, и налоговое, и бухгалтерское значения.

Сохранение при этом за организацией-продавцом прав владения перешедшими в собственность покупателя материальными ценностями до их фактической отгрузки отразится в бухгалтерском учете записью по дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Фактическая передача — отгрузка продукции покупателю отразится списанием их со счета 002 записью по кредиту.

Рассмотрим схему бухгалтерских записей операций по договору поставки для этой ситуации.

1. Отражается получение предварительной оплаты от покупателя:

Д-т счета 51 «Расчетные счета»

К-т счета 90 «Продажи» / субсчет 1 «Выручка» — сумма фактически

полученных денежных средств.

2. Списываются проданные продукция, работы, услуги, товары:

Д-т счета 90 «Продажи» / субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т счетов 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» — фактическая себестоимость проданной продукции, работ, услуг, товаров.

3. Начисляется НДС с выручки от продажи продукции, работ, услуг:

Д-т счета 90 «Продажи»/ субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

К-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — сумма НДС с выручки от продажи продукции, работ, услуг.

4. Отражается возникновение права владения перешедшими в собственность покупателя материальными ценностями на срок до их фактической отгрузки:

Д-т счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» — стоимость материальных ценностей по договору поставки.   

5. Отражается фактическая передача — отгрузка материальных ценностей организации-покупателю:                                       

К-т счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» — стоимость материальных ценностей по договору поставки.

Ситуация 4. Продукция, работы, услуги реализуются на условиях их предварительной оплаты, но согласно договору и учетной политике организации-продавца право собственности на них переходит к покупателю в момент их окончательной оплаты.

Отличием данной ситуации от предыдущей является установленный приказом об учетной политике организации-продавца момент реализации — оплата. Материальные ценности продаются поставщиком на условиях предварительной оплаты, момент реализации в данном случае не меняет ни налоговой, ни бухгалтерской трактовки рассматриваемых нами операций. Отсюда порядок бухгалтерского учета в ситуации 4 аналогичен порядку в ситуации 3.

Ситуация 5 . Продукция, работы, услуги реализуются на условиях их последующей оплаты, но согласно договору и учетной политике право собственности на них переходит к покупателю в момент их передачи.

По условиям договора право собственности на проданные продукцию, работы, услуги переходит к покупателю после их передачи. В соответствии с приказом об учетной политике организации, обязательства перед бюджетом по уплате налогов с продажи продукции признаются сразу после перехода к покупателю права собственности на них в момент их отгрузки. На основании документов на отгрузку в бухгалтерском учете продукция, работы, услуги, переданные покупателю, должны быть списаны как проданные. В учете организации-продавца возникает дебиторская задолженность покупателей по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и начисляется кредиторская задолженность по НДС.