Методы учета полных и переменных затрат

Метод учета переменных затрат (система «директ-кос­тинг») — это подход к формированию себестоимости продукции, при котором для определения себестоимости продукции и оценки запасов учитываются только переменные производственные затраты. В расчете себестоимости участвуют прямые материальные затра­ты, прямые трудовые затраты и переменные общепроизводствен­ные расходы. Постоянные общепроизводственные расходы рассматриваются как периодические.

При методе учета полных затрат в расчете себестоимости продук­ции участвуют все производственные затраты, и только коммерческие / и общехозяйственные расходы рассматриваются как периодические. Сторонники системы «директ-костинг» считают, что организа­ция несет постоянные операционные, т.е. связанные с конкретными хозяйственными операциями, затраты вне зависимости от того, ра­ботает она или нет. Эти затраты не зависят напрямую от объема производства и не должны учитываться при расчете себестоимости единицы продукции. Постоянные производственные затраты более тесно связаны с периодом времени, а не с объемом производства. Противники системы «директ-костинг» утверждают, что без посто­янных производственных затрат производство остановится, поэтому та­кие затраты являются составной частью себестоимости продукции.

При оценке системы «директ-костинг» необходимо учитывать, что она очень полезна для принятия внутренних управленческих решений, но в международных стандартах бухгалтерского учета не рекомендуется использовать ее при составлении внешней финан­совой отчетности, при расчете налогооблагаемой прибыли. Применение различных методов учета затрат влияет на величи­ну себестоимости продукции и тем самым на сумму финансовой прибыли. При методе учета полных затрат себестоимость единицы про­дукции будет больше, чем в системе «директ-костинг», потому что в первом случае все производственные затраты, как переменные, так и постоянные, включаются в производственную себестоимость и участвуют в расчете себестоимости единицы продукции.

В системе «директ-костинг» при расчете себестоимости единицы продукции учитывают только переменную часть производственных расходов, а все постоянные расходы рассматриваются как периоди­ческие и не относятся к остаткам незавершенного производства, остат­кам готовой продукции на складе или к себестоимости реализованной продукции, и полностью списываются на уменьшение прибыли.

Соотношение прибыли от реализации продукции при методе пол­ных затрат и прибыли в системе «директ-костинг» зависит от того, как изменяются остатки незавершенного производства и готовой про­дукции. Все производственные затраты, как прямые материальные и прямые трудовые затраты, так и общепроизводственные расходы, распределяются между остатками незавершенного производства, го­товой продукцией и себестоимостью реализованной продукции. Если остатки незавершенного производства и готовой продукции увеличи­ваются, то прибыль при методе учета полных затрат будет больше, чем в системе «директ-костинг», если уменьшаются, то меньше.

Маржинальная прибыль — это превышение выручки от реализации над всеми переменными затратами, связанными с данным объемом продаж.

Система «директ-костинг» и маржинальный подход наиболее часто используются в процессе принятия таких краткосрочных ре­шений, как замена старого оборудования, принятие специального заказа, производство или покупка комплектующих изделий, опреде­ление структуры выпускаемой продукции в условиях ограниченных ресурсов.

 3. Затраты переменные и постоянные. Релевантный уровень

В управленческом учете при принятии решений достаточно час­то прибегают к анализу критической точки, который основывается на соотношении затрат, прибыли и объема продукции. Этот анализ позволяет определить объем выпуска продукции, необходимый для покрытия всех затрат на ее производство, и понять цели планирова­ния, является основой для принятия краткосрочных и долгосроч­ных управленческих решений.

В основе деления затрат на переменные и постоянные лежит по­ведение затрат, т.е. характер изменения затрат в зависимости от уровня деловой активности. Для проведения анализа необходимо все затраты, понесенные предприятием, разделить на переменные и постоянные. В качестве примеров переменных затрат можно назвать относя­щиеся к общепроизводственным расходам затраты на сырье и основ­ные материалы, сдельную заработную плату производственных рабочих, затраты на электроэнергию, топливо, вспомогательные материалы. Затраты на упаковку, складирование продукции, отно­сящиеся к коммерческим расходам, также изменяются при измене­нии объема выпущенной продукции.

   К постоянным затратам относятся расходы на аренду, сумма начис­ленной амортизации, расходы по налогу на имущество, включаемые в общепроизводственные расходы. Среди коммерческих расходов тоже есть постоянные, например расходы на рекламу. Общехозяй­ственные расходы в основном представлены постоянными затратами, но в принципе и в их составе могут быть переменные затраты.

Для целей управленческого учета полупеременные затраты, в со­ставе которых есть и переменная, и постоянная компоненты, нет необходимости анализировать отдельно, анализируют составляющие их компоненты соответственно в группе постоянных и переменных затрат.

Поскольку поведение затрат зависит от объема производства, не­обходимо определить характеризующие его показатели. Производ­ственные мощности — это верхний предел объема производства при данном реально существующем объеме производственных ре­сурсов. Другими словами, это объем продукции, который организа­ция может произвести в данный период времени. Производственная мощность может выражаться через общую (суммарную) величину человеко-часов, машино-часов или через количество единиц про­дукции. Для увеличения объема производства (деятельности) сверх производственной мощности могут потребоваться дополнительные производственные площади (здания), оборудование, персонал. Харак­теризуя поведение затрат, мы предполагаем производственные мощности постоянными, поскольку поведение затрат может изме­ниться при изменении производственных мощностей.

Различают три вида производственной мощности: теоретиче­скую (или идеальную), практическую и нормальную.

Теоретическая мощность — это максимальный выпуск про­дукции, которого может достигнуть подразделение или организа­ция в целом, если все машины и оборудование будут функциониро­вать в оптимальном режиме без простоев; необходима для опреде­ления максимально возможных уровней производства.

Практическая мощность — это теоретическая мощность за вычетом нормальных рабочих простоев (простоев машин, оборудо­вания для смены инструмента, ремонта, обслуживания, перерывов для рабочих). Организации редко используют как практическую, так и теоретическую мощность. Эти величины включают в себя из­быточную мощность, которая представляет собой дополнительное оборудование, применяемое только при ремонте основного обору­дования или при оживлении рынка сбыта. Вследствие этого органи­зации чаще используют нормальную мощность.

Нормальная мощность — это среднегодовой уровень произ­водственной мощности, необходимый для удовлетворения ожидае­мых потребностей. Данная величина уточняется в зависимости от сезонных колебаний деловой активности. Нормальная мощность — это реальная мера объема продукции, которую организация вероят­но произведет, а не объема, который она может производить. При рассмотрении вопросов управленческого учета мы будем предпо­лагать, что организация работает с нормальной мощностью, иначе говоря, имеет незадействованные производственные мощности, которые можно использовать при увеличении покупательского спроса.

Традиционное определение переменных затрат предполагает линейную зависимость между затратами и объемом выпускаемой продукции. Однако большинство затрат не находится в линейной зависимости от производственной мощности.

Переменные затраты с линейной зависимостью легко анализи­ровать, прогнозировать при планировании и контроле затрат. Не­линейно-зависимые затраты трудно планировать, но их также не­обходимо учитывать при принятии управленческих решений. Метод линейной аппроксимации позволяет превратить перемен­ные затраты с нелинейной зависимостью в линейно-зависимые. В этом методе используется понятие релевантных уровней.

Релевантные уровни — это уровни, внутри которых можно с определенной долей уверенности судить об уровне деловой актив­ности (объема производства), с которой организация предполагает работать. В пределах этого уровня многие нелинейные затраты мо­гут быть оценены как линейные. Такие оценочные затраты можно интерпретировать как часть переменных затрат с линейной зависимостью.

Поведение постоянных затрат отличается от поведения пере­менных затрат. Постоянные затраты остаются неизменными внут­ри релевантного уровня объема производства. Но если рассматри­вать очень длительный период, то все затраты имеют тенденцию к изменениям, колебаниям. Изменения производственных мощно­стей, оборудования, трудовых ресурсов и других производственных факторов приводят к увеличению или уменьшению постоянных затрат. Таким образом, затраты являются постоянными только в те­чение ограниченного периода времени. Для целей планирования и управления используют годовой отрезок времени. Ожидается, что в этом периоде постоянные затраты остаются неизменными.

Однако постоянные затраты могут измениться за пределами ре­левантного уровня.