Анализ финансирования бюджетных учреждений

 

Финансовая деятельность бюджетных учреждений состоит в получении, организации движения и использования финансовых ресурсов.Доля финансирования по смешанному методу постоянно возрастает, то есть кроме государственного бюджета учреждениями могут использоваться внебюджетные средства: плата родителей за содержание детей в детских дошкольных учреждениях; учащихся за пользование общежитием; за обучение; оказание различных услуг организациями здравоохранения, науки, культуры и т.д. По некоторым учреждениям непроизводственной сферы эта доля уже превысила 50% и будет нарастать далее, так как государству все труднее финансировать за счет государственного бюджета оказание населению и предприятиям различного рода услуг.Контроль за полнотой удовлетворения потребностей учреждения в денежных ресурсах и эффективностью их использования осуществляется на основе бюджетного нормирования, с учетом бюджетной классификации, которые дают возможность определить сумму затрат на расчетную единицу плана работы и оценить обоснованность затрат по видам и направлениям.Существенное влияние на организацию бухгалтерского учета, содержание отчетности, проведение анализа исполнения смет расходов учреждений и организаций, финансируемых из государственного бюджета, оказывает бюджетная классификация (группировка доходов и расходов бюджета).Бюджетная классификация предполагает научно обоснованную обязательную группировку доходов и расходов бюджета по однородным признакам, закодированным в определенном порядке. Бюджетная классификация имеет организующее и правовое значение. Первое проявляется в том, что она позволяет единообразно учитывать доходы и расходы бюджета; составлять отчетность об использовании бюджета; осуществлять контроль и анализ по каждому виду доходов и расходов; кодировать показатели бюджетов и отчетов в связи с необходимостью их машинной обработки. Правовое значение бюджетной классификации заключается в том, что все показатели доходов и расходов, предусмотренные в бюджете и указанные в соответствующих подразделениях бюджетной классификации, являются финансовыми планами, обязательными для исполнения. [20]Существующая бюджетная классификация введена в действие приказом Министра финансов от 29.12.1997 № 202 с 1 января 1999 г. вместе с Указаниями по ее применению.Она направлена на обеспечение общереспубликанской и международной сопоставимости данных. При ее разработке использована принятая Международным валютным фондом статистика государственных финансов.Доходы согласно бюджетной классификации систематизированы по источникам доходов бюджета и подразделяются по категориям, группам доходов, детализациям, разделам, подразделам. Бюджетная классификация включает три направления:- функциональную классификацию расходов;- ведомственную классификацию расходов;- экономическую (предметную) классификацию расходов. Функциональная классификация расходов бюджетов состоит из двух уровней (разделов и подразделов) и является группировкой расходов республиканского и местных бюджетов, государственных внебюджетных и бюджетных целевых фондов, внебюджетных средств бюджетных учреждений и организаций, отражающей направления выделения средств на выполнение основных функций государства. Код раздела трехзначный, например 2.14 - образование.Подразделы конкретизируют направление средств на осуществление деятельности государства в определенной области. Например, в разделе 2.14 выделяются подразделы:01 - дошкольное образование;02 - общее образование;03 - учебно-воспитательные учреждения специального назначения и др.По каждому подразделу выделяются группы учреждений (параграфов), которым присвоены соответствующие номера. [15]Ведомственная классификация расходов республиканского бюджета является группировкой расходов, отражающей распределение прямым получателям бюджетных ассигнований средств по определенным разделам и подразделам функциональной классификации расходов. Данная классификация является одноуровневой, в ней отражается код главы и наименование получателя. Например: 002 - МИД; 009 - Прокуратура; 140 - Минэкономики; 092 - Минфин РБ.Местные органы власти и местные исполнительные и распорядительные органы отражаются по тем же главам, что и республиканские.Экономическая (предметная) классификация расходов является группировкой расходов республиканского и местных бюджетов, государственных внебюджетных и бюджетных целевых фондов, внебюджетных средств бюджетных учреждений и организаций по их экономическому содержанию. В данной классификации приняты четыре уровня классификационной структуры: - категория расходов, например, текущие и капитальные расходы;- предметная статья, например, закупки товаров и оплата услуг, капитальные вложения в основные фонды;- подстатья, например, оплата труда рабочих и служащих, приобретение оборудования и предметов длительного пользования;- элемент расходов, например, основной оклад гражданских служащих, приобретение непроизводственного оборудования и предметов длительного пользования для государственных учреждений.Отсутствие какого-либо уровня отражается цифрой 0.Экономическая классификация расходов бюджетов показывает те виды финансовых операций, с помощью которых государство выполняет свои функции как внутри страны, так и во взаимоотношениях с другими странами.В категорию текущих расходов (код 1) включаются расходы на приобретение товарно-материальных ценностей, оплату предоставленных услуг и выполненных работ (кроме расходов, связанных с капитальными затратами). В категорию капитальных расходов (код 2) включаются все виды расходов, связанных с приростом основных фондов, государственных запасов и резервов, покупкой земли и нематериальных активов, а также безвозмездные расходы, позволяющие их получателям увеличивать свои основные средства, компенсировать потери от разрушения основных фондов или увеличивать свой финансовый капитал.Разделы, подразделы, параграфы, главы, категории, предметные статьи, подстатьи, элементы расходов – называются подразделениями бюджетной классификации.В разрезе категорий, статей, подстатей, элементов расходов по каждому параграфу соответствующего раздела (подраздела) учреждения и организации, финансируемые из бюджета, готовят сметы расходов, организуют учет их исполнения и составляют отчетность.Такая бюджетная классификация позволяет проводить анализ по локальным сметам, по сводным сметам однотипных бюджетных учреждений, а также по сводным сметам министерств как в целом, так и в разрезе отдельных учреждений. [17]Основные показатели финансового состояния учреждения – степень обеспеченности денежными средствами и соблюдение финансовой дисциплины, поэтому анализ заключается в проверке соответствия сумм финансирования сметным назначениям, а также фактических расходов - сметным назначениям и кассовым расходам.Основными задачами анализа финансирования бюджетных учреждений являются:- оценка обеспеченности учреждения финансовыми ресурсами и использования их по целевому назначению;- характеристика состояния расчетов и запасов товарно-материальных ценностей (ТМЦ);- выявление причин финансовых нарушений и затруднения финансирования;- выявление резервов улучшения финансового состояния учреждений и разработка мероприятий по их реализации.В качестве источников информации для анализа финансового состояния учреждения используются:- баланс исполнения сметы расходов (ф.1);- справка о движении сумм финансирования из бюджета;- отчет об исполнении сметы расходов (ф.2);- смета расходов, включая сметы на капитальное строительство;- подробные расчеты по каждой статье сметы расходов;- отчетность о выполнении плана по сети, штатам и контингентам и другие источники информации. В соответствии с постановлением Совета Министров РБ от 08.04.1998 № 565 «О переходе на казначейскую систему исполнения республиканского бюджета и создания территориальных органов государственного казначейства» Минфином РБ с 1 января 1999 г. осуществлен переход на казначейскую систему исполнения республиканского бюджета. С введением этой системы принципиально изменился порядок финансирования учреждений и организаций за счет средств республиканского бюджета. Основанием для получения средств из республиканского бюджета учреждениями и организациями является зарегистрированная в автоматизированной системе государственного казначейства (АСГК) поквартальная роспись расходов по главным распорядителям средств в разрезе подведомственных учреждений и организаций, программ и мероприятий с распределением планируемых ассигнований по всем подразделениям бюджетной классификации.[18]Роспись расходов по распорядителям средств республиканского бюджета осуществляется главными распорядителями средств на основании утвержденных смет учреждений и организаций, а также смет на осуществление отдельных целевых программ и мероприятий и представляется ими в Министерство финансов. Ее регистрация в АСГК осуществляется после согласования с отраслевыми и бюджетным управлениями Минфина РБ. Финансирование расходов организаций, содержащихся за счет средств республиканского бюджета, осуществляется органами государственного казначейства.  Его территориальные органы перечисляют средства в пределах сметных назначений распорядителя средств (организации) по предъявленным им платежным поручениям:- на счета поставщиков - за поставленные товары, оказанные услуги, выполненные работы;- на счета получателей - по обязательным расчетам и нетоварным операциям;- на текущий счет организации в банке - для получения наличных денежных средств.Перед перечислением средств учреждению сметные назначения должны быть обязательно уточнены. Это делается в следующих случаях: - при необходимости изменения данных плана по сети, штатам и контингентам;- при изменении профиля деятельности или режима работы учреждения;- при выделении дополнительных ассигнований на содержание учреждения;- при необходимости учета имеющихся сверхнормативных запасов товарно-материальных ценностей (ТМЦ);- при уменьшении сумм ассигнований в связи с нарушением сметно-штатной дисциплины и превышении утвержденных норм и нормативов, выявленных при проверке сметы;- при изменениях оплаты труда и цен на материальные ценности и оказанные услуги в связи с инфляцией. Как правило, в адрес бюджетного учреждения направляются справки-извещения, в которых отражается сумма изменений с указанием причин. В процессе анализа по каждой статье расходов вносятся уточнения в план финансирования. Расчет полноты использования средств финансирования за 2009 г. учреждения приведен в таблице 1. Таблица 1 – Анализ полноты использования средств финансирования учреждения за 2009 г., тыс.руб.

Направление расходов	Утверждено по смете за 2009 г.	Кассовые расходы	Результат использования средств финансирования
1	2	3	4
Текущие расходы	558 894,3	558 156,8	-737,5
Оплата труда	253 551,5	253 415,5	-136,0
Начисления на оплату труда	83 978,5	83 584,0	-394,5
Приобретение предметов снабжения и расходных материалов	18 781,0	18 720,6	-60,4
Командировки и служебные разъезды	18,3	18,2	-0,1
Оплата транспортных услуг	750,0	750,0	0
Оплата услуг по связи	770,0	769,8	-0,2
Оплата коммунальных услуг	31 040,0	31 008,5	-31,5
Прочие текущие расходы	4656,0	4636,9	-19,1
Стипендии	165 349,0	165 253,3	-95,7
Капитальные расходы	50 350,0	50 326,9	-23,1
Приобретение оборудования	7350,0	7327,1	-22,9
Капитальный ремонт	43 000,0	42 999,8	-0,2
Итого по смете	609 244,3	608 483,7	-760,6

В результате расчетов уточненная сумма сметных назначений составляет 609 244,3 тыс.руб., а кассовые расходы - 608 483,7 тыс.руб. Эти данные можно получить из отчетности об исполнении сметы расходов организаций, финансируемых из бюджета (ф.2). Учреждение недоиспользовало 760,6 (608 483,7 - 609 244,3) тыс.руб.Недоиспользование средств, выделенных по смете, нежелательно, если это приводит к ухудшению условий обслуживания учреждений; необоснованному снижению норм расходов на питание больных, стипендий студентов и учащихся, воспитанников; неудовлетворительному снабжению учреждений необходимыми материальными ресурсами и т.д.Необходимо отметить, что недовыполнение сметных назначений может быть связано с инфляционными процессами и отсутствием бюджетных средств.Важной задачей анализа финансирования бюджетных учреждений является выявление обеспеченности их финансовыми ресурсами. С этой целью суммы фактически выделенных учреждению средств сопоставляются со сметными назначениями и устанавливаются факты недофинансирования (таблица 2). Их наличие отрицательно влияет на деятельность учреждений по оказанию населению в необходимом объеме социально-культурных услуг и эффективность использования ресурсов. В учреждении сумма недофинансирования составила 760,3 тыс.руб. (608 484,0 - 609 244,3). Недофинансирование наблюдается по всем рассматриваемым статьям за исключением расходов на транспортные услуги. В ходе финансирования бюджетные средства учреждению должны выделяться своевременно и непрерывно. Только при этом условии обеспечивается нормальная работа учреждения и соблюдение им расчетной дисциплины. Средства на заработную плату необходимы ко дню ее выплаты рабочим и служащим, для расчетов с подрядчиком за работы по капитальному ремонту зданий и сооружений - к моменту сдачи объектов и предъявления к оплате расчетных документов и т.д. Поэтому при анализе финансирования сроки перечисления денежных средств учреждений сопоставляют со сроками производства отдельных расчетных операций, устанавливают количество, продолжительность и частоту несвоевременного выделения средств. Таблица 2 – Анализ обеспеченности учреждения финансовыми ресурсами за 2009 г., тыс.руб.

Направление расходов	Профинансировано	По смете	Недофинан- сированно
1	2	3	4
Текущие расходы	558 157,1	558 984,3	-737,2
Оплата труда	253 415,5	253 551,5	-136,0
Начисления на оплату труда	83 584,0	83 978,5	-394,5
Приобретение предметов снабжения и расходных материалов	18 720,6	18 781,0	-60,4
Командировки и служебные разъезды	18,2	18,3	-0,1
Оплата транспортных услуг	750,0	750,0	0
Оплата услуг по связи	769,8	770,0	-0,2
Оплата коммунальных услуг	31 008,5	31 040,0	-31,5
Прочие текущие расходы	4636,9	4656,0	-19,1
Стипендии	165 253,3	165 349,0	-95,7
Капитальные расходы	50 326,9	50 350,0	-23,1
Приобретение оборудования	7327,1	7350,0	-22,9
Капитальный ремонт	42 999,8	43 000,0	-0,2
Итого по смете	608 483,7	609 244,3	-760,2

При анализе финансирования устанавливается также полнота обеспечения учреждения бюджетными ассигнованиями для организации нормальной работы. Выявляют факты задержки расчетов в связи с отсутствием средств.В распоряжении бюджетных учреждений кроме бюджетных могут быть и те средства, которые у них образуются за счет платных услуг. Все дополнительные средства, которые получены помимо бюджета, проходят по сметам внебюджетных средств.Внебюджетными средствами называются доходы, образующиеся в результате деятельности бюджетных учреждений по оказанию платных услуг населению или предприятиям или сдачи в аренду принадлежащих им зданий, помещений и инвентаря. Значение каждого вида специальных средств в отдельности определяется важностью осуществляемых за счет них мероприятий.Доходы, получаемые от хозяйственной деятельности, не включаются в республиканский или местные бюджеты и расходуются строго по целевому назначению в соответствии со сметой доходов и расходов по внебюджетным средствам.Планирование доходов и расходов по внебюджетным средствам производится в порядке, установленном Методическими указаниями о порядке планирования, использования и учета доходов, получаемых от хозяйственной деятельности юридических лиц, финансируемых из бюджета, утвержденными приказом Минфина РБ от 11.11.1999 № 324.Бюджетные учреждения, имеющие внебюджетные средства, обязаны составлять сметы доходов и расходов по каждому виду внебюджетных средств по утвержденной Минфином РБ форме и отчетность об использовании сметы доходов и расходов по каждому внебюджетному средству, а также сводный отчет, если имеется несколько внебюджетных средств. В доходную часть сметы включаются планируемые поступления денежных средств по соответствующему виду внебюджетных средств.В расходной части сметы предусматриваются планируемые расходы по этой деятельности с распределением их по статьям бюджетной классификации.Расходы по смете доходов и расходов по внебюджетным средствам не могут превышать суммы, предусматриваемой в доходной части сметы.К смете доходов и расходов по внебюджетным средствам прилагаются расчеты показателей работы учреждения, которые влияют на объемы доходов и расходов по внебюджетным средствам, расчеты по доходам, расчеты по расходам по каждой статье, подстатье, элементу, а также пояснительная записка. Кроме этого, к каждой смете внебюджетных средств должен быть приложен отчет о выполнении плана по сети, штатам и контингентам в соответствии с конкретным внебюджетным средством.Содержание анализа исполнения сметы внебюджетных средств определяет следующие его задачи:- анализ производственных показателей по каждому конкретному внебюджетному средству;- анализ соответствия сумм полученных доходов суммам осуществленных расходов;- изучение соблюдения сметно-финансовой дисциплины по сметам внебюджетных средств;- разработку мероприятий, направленных на повышение эффективности использования специальных средств, а также производственно-хозяйственной деятельности по оказанию платных услуг. В качестве источников информации анализа используются:- смета доходов и расходов по каждому внебюджетному средству;- отчет об исполнении сметы доходов и расходов по внебюджетным средствам (ф.4);- подробные расчеты, обоснования как доходов, так и расходов по статьям бюджетной классификации;- отчет о выполнении плана по сети, штатам и контингентам;- пояснительная записка.При проведении анализа внебюджетных средств производится проверка правильности образования и использования внебюджетных средств. Для этого проверяется:- наличие документов (разрешения) на открытие или образование того или иного внебюджетного средства со стороны вышестоящей организации;- правильность применения тех или иных норм, цен, тарифов, которыми должно пользоваться само бюджетное учреждение в своей основной деятельности;- соответствие сумм полученных доходов суммам произведенных расходов. В случае недополучения доходов должна быть сокращена расходная часть по конкретному виду внебюджетных средств;- наличие случаев передвижения сметных назначений из сметы одного вида внебюджетных средств в смету другого вида внебюджетных средств, что категорически не допускается.Изучение исполнения сметы доходов и расходов по внебюджетным средствам начинается с анализа источников их образования. Обусловлено это тем, что формирование внебюджетных средств в бюджетных учреждениях осуществляется в пределах разрешенных видов деятельности. Поэтому изучение источников их образования связано с проверкой правильности получения доходов. С этой целью поименованный в отчете вид внебюджетных средств и источники поступлений сверяются с их утвержденным перечнем.В процессе анализа устанавливается состав специальных средств учреждения и выполнение плана по поступлениям текущего года в целом и по каждому их виду. Анализ образования внебюджетных средств каждого вида имеет особенности, обусловленные характером оказываемых услуг, производственных показателей для определения размера поступлений. При этом учитывается, что в доходную часть сметы и отчета включаются сведения о поступлениях и источниках денежных средств, остатки денежных средств по каждому виду внебюджетных средств на текущем счете на начало планируемого года в смету не включаются. Остатки материальных ценностей также не отражаются в доходной части. Данные для характеристики исполнения сметы по доходам приводятся в таблице 3. Таблица 3 – Анализ источников поступления внебюджетных средств за 2009 г., тыс.руб.

Источники средств	Утверждено по смете |	Исполнено	Отклонения от сметы (+, -)
			по сумме (гр.3 - гр.2)	%(гр.4 /| гр.2 x  x 100)
1. Платное обучение – всего	1 054 400	1 047 400	-7000	-0,66
В том числе:
- обучение в вузе	993 000	992 000	-1000	-0,1
- довузовская подготовка	46 800	40 800	-6000	-12,8
- прочее платное обучение (семинары; повышение квалификации и т.д.)	14 600	14 600	-	-
2. Плата за работу изда- тельского центра	13 300	11 100	-2200	-16,5
3. Плата за сдачу помещений в аренду	20 300	19 200	-1100	-5,4
4. Прочие поступления	107 500	106 200	-1300	-1,2
Всего средств (доходов) (стр.1 + стр.2 + стр.3 +| стр.4)	1 195 500	1 183 900	-11 600	-0,97

Из таблицы 3 следует, что учебное заведение имеет несколько источников финансирования (внебюджетных средств). В соответствии с профилем деятельности вуз сверх основных функций оказывает дополнительные услуги населению и предприятиям промышленности в области повышения квалификации специалистов, подготовки молодежи к поступлению в высшие и средние учебные заведения, колледжи и т.д.Под источниками доходов по внебюджетной деятельности по статье «Прочие доходы» в учреждении могут учитываться проценты по депозитам, финансовая помощь, дивиденды по акциям, прочие хозяйственные услуги и др.На следующем этапе необходимо проанализировать структуру поступлений, как по утвержденной смете, так и по ее исполнению. Это можно сделать по данным таблицы 4. Таблица 4 – Анализ структуры поступлений внебюджетных средств по направлениям за 2009 г.

Источники средств	По утвержденной смете		Исполнение сметы		Отклонение от сметы (+, -)
	сумма, тыс.руб.	% к итогу	сумма, тыс.руб.	% к итогу	по сумме (гр.4 – |- гр.2)	по уд. весу (гр.5– -гр.3)
1	2	3	4	5	6	7
1. Платное обучение	1 054 400	88,20	1 047 400	88,50	-7000	+0,30
2. Плата за работу издательского центра	13 300	1,11	11 100	0,90	-2200	-0,21
3. Плата за сдачу в аренду помещения	20 300	1,70	19 200	1,60	-1100	-0,10
4.Прочие поступления	107 500	8,99	106 200	9,00	-1300	+0,01
Всего поступлений (стр.1 + стр.2 + стр.3+ стр.4)	1 195 500	100,00	1 183 900	100,00	-11 600	-

Из этих данных следует, что основным источником поступления внебюджетных средств является оплата студентов за обучение, за подготовку абитуриентов во всех подразделениях учреждения. Что касается недовыполнения сметных назначений по отдельным направлениям смет, то причины этого явления необходимо устанавливать конкретно при изучении документов на месте в учреждении - анализе отчетов о выполнении показателей. Поступления за платное обучение в общем итоге предполагались в размере 88,2% (1 054 400 / 1 195 500 x 100), а фактически составили 88,5% (1 047 400 / 1 183 900 x 100).Следовательно, наибольшее внимание необходимо уделять четкости планирования именно этого направления деятельности, что отвечает функциональным возможностям учреждения.Доходы по смете внебюджетных средств определяются на основании установленных норм обслуживания, тарифов и расценок с использованием по каждому виду внебюджетных средств специфических измерителей.Сумма доходов зависит от объема и характера услуг, а также от условий их предоставления - отпускной (договорной) стоимости.В процессе анализа исполнения сметы внебюджетных средств исходят из того, что они направляются на цели, установленные при их образовании. Размер расходов определяется по каждому виду внебюджетных средств в соответствии с объемом работы и с учетом необходимости соблюдения режима экономии и хозяйственной целесообразности использования ресурсов. Расходы осуществляются раздельно по каждому виду средств в пределах их остатка. Поэтому сумма расходов по каждому их виду не должна превышать доходы и не может перекрываться доходами по другим видам внебюджетных средств.При изучении расходов по отдельным статьям учитывается их зависимость от доходов. Если доходы поступают в меньшем по сравнению со сметой размере, то пропорционально сокращаются и расходы.Фактические расходы за счет внебюджетных средств составили 1 182 000 тыс.руб., или 99,8% от поступивших средств (1 182 000 / / 1 183 900 x 100),и распределились по следующим основным статьям сметы согласно бюджетной классификации (таблица 5).
Таблица 5 – Фактические расходы по внебюджетным средствам за 2009 г., тыс.руб.

Направления расходов	Смета расходов	Фактические поступления и расходы	Отклонение от сметы(+, -)
1	2	3	4
Всего поступлений средств	1 195 500	1 183 900	-11 600
Всего расходов	1 195 500	1 182 000	-13 500
В том числе:
- текущие расходы	753 165	744 660	-8505
- капитальные расходы	263 010	260 040	-2970
- налоги и отчисления	167 370	165 480	-1890
- прочие расходы	11 955	11 820	-135

Из таблицы 5 следует, что планирование расходов в учреждении предусматривало их осуществление в пределах поступлений, то есть в сумме 1 195 500 тыс.руб. Однако при фактическом исполнении оказалось, что поступления сократились на 11 600 (1 195 500 - 1 183 900) тыс.руб. В этом случае учреждение должно было сократить и расходы, что и было осуществлено. Фактические затраты по укрупненным статьям бюджетной классификации оказались ниже сметных на 13 500 (1 195 500 - 1 182 000) тыс.руб. Следует отметить, что в учреждении образовался свободный остаток от использования внебюджетных средств в сумме 1900 (1 183 900 - 1 182 000)тыс.руб. В этом случае учреждение может израсходовать свободный остаток, но с составлением дополнительной утвержденной сметы по внебюджетной деятельности конкретного направления или внести его в бюджет, из которого финансируется учреждение, если документами не указаны другие способы его использования.В процессе анализа следует учитывать, что внебюджетные средства используются по целевому назначению и группируются по статьям в соответствии с бюджетной классификацией. В случае, если планируемая сумма доходов по конкретному виду внебюджетных средств превышает сумму расходов по этому же виду внебюджетных средств, в смете определяется сумма превышения доходов над расходами. Превышение доходов над расходами, остающееся в распоряжении учреждения, определяется путем вычитания из указанной суммы превышения доходов над расходами налога на прибыль, а также других налогов и сборов, уплачиваемых из сумм превышения доходов над расходами.Необходимо отметить, что анализ финансирования бюджетных учреждений не ограничивается только рассмотренными аспектами. Следует рассматривать вопросы образования дебиторской и кредиторской задолженностей, так как они оказывают непосредственное влияние на процессы финансирования и деятельность учреждений. Значительное превышение дебиторской задолженности над кредиторской и наоборот осложняет финансовое положение учреждения. В рамках данной статьи задача анализа образования этих задолженностей не ставится, так как это требует проведения дополнительных исследований, которым будет посвящена статья «Анализ расчетных операций».