Осуществление заведомо ложного перевода

Объектом рассматриваемого правонарушения являются про-

цессуальные фискальные права государства. Налоговым кодек-

сом РФ прямо закреплено право налоговых органов привлекать

эксперта к участию в выездной налоговой проверке, а специалиста

и переводчика — к участию в проведении отдельных действий по

осуществлению налогового контроля (ст. 95—97). Неправомерный

отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в прове-

дении налоговой проверки препятствует полному, всестороннему и

объективному осуществлению налоговыми органами контрольных

мероприятий. Более высокой степенью общественной опасности

характеризуются дача экспертом заведомо ложного заключения

или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода, по-

скольку посягают на право налоговых органов получать достовер-

ную информацию от лиц, обладающих специальными познаниями.

Объективная сторона налогового правонарушения, предусмот-

ренного п. 1 ст. 129 НК РФ, выражается в действиях эксперта,

переводчика или специалиста по отказу от участия в проведении

262

Общая часть

 

налоговой проверки. Объективная сторона налогового правона-

рушения, описанного п. 2 ст. 129 НК РФ, выражается в даче экс-

пертом заведомо ложного заключения или осуществлении пере-

водчиком заведомо ложного перевода.

Отказ представляет собой выраженное в объективированной

форме нежелание принимать участие в осуществлении налого-

вой проверки. Квалификация отказа эксперта, переводчика или

специалиста от участия в проведении налоговой проверки воз-

можна только в случае неправомерности такого действия, т.е.

лицо не имело законных оснований для подобного отказа.

Дача экспертом заведомо ложного заключения заключается в

преднамеренной неверной оценке фактов, искажении каких-

либо обстоятельств, умышленном их игнорировании либо в не-

правильном выводе по результатам произведенной экспертизы.

Осуществление переводчиком заведомо ложного перевода выра-

жается в умышленном искажении фактов, умолчании о каких-

либо обстоятельствах, имеющих значение для налогового произ-

водства, в искажении смысла устной или письменной речи и

т.д. Аналогичными способами возможно осуществление заведо-

мо ложного сурдоперевода.

Согласно налоговому законодательству привлечение эксперта,

переводчика или специалиста осуществляется на основе договора,

одной из сторон которого выступает налоговый орган. Договор по

своей юридической сущности является гражданско-правовым,

заключаемым на основании правила свободы договора (ст. 421

ГК РФ). Однако, учитывая наличие налогового органа в качестве

обязательного участника, такой договор заключается с учетом осо-

бенностей публичного договора, регулируемого ст. 426 ГК РФ.

Односторонний отказ эксперта, переводчика или специалиста от

выполнения заключенного гражданско-правового договора влечет

помимо привлечения к ответственности по ст. 129 НК РФ по-

следствия, предусмотренные п. 2 ст. 782 ГК РФ.

Согласие лица участвовать в налоговом производстве в каче-

стве эксперта, переводчика или специалиста оформляется по-

становлением налогового органа. Следовательно, обязательным

квалифицирующим признаком действий, образующих состав на-

логового правонарушения по ст. 129 НК РФ, является наличие

постановления соответствующего налогового органа о привле-

чении индивидуально-определенного лица к участию в качестве

эксперта, переводчика или специалиста для проведения действий

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

по налоговому контролю. Именно на основании вынесенного на-

логовым органом постановления у эксперта, переводчика или

специалиста возникают соответствующие процессуальные обя-

занности, нарушение или игнорирование которых образует состав

рассматриваемого правонарушения.

Обязанность по доказыванию неправильности фактов, со-

держащихся в заключениях эксперта или специалиста, ложности

осуществленного перевода, а также наличия преднамеренности

по совершению этих противоправных действий лежит на нало-

говом органе.

Документом, удостоверяющим факт совершения налогового

правонарушения, предусмотренного ст. 129 НК РФ, является

акт, составленный должностным лицом налогового органа с со-

блюдением правил ст. 101¹НК РФ.

Эксперт может отказаться от дачи заключения на любой стадии

производства экспертизы, если предоставленные ему материалы

являются недостаточными или если он не обладает необходимыми

знаниями для проведения экспертизы (п. 5 ст. 95 НК РФ). Не

считается отказом эксперта от участия в проведении налоговой

проверки невозможность совершить указанные действия в ре-

зультате отвода.

Специалист имеет право отказаться от участия в проведении

налоговой проверки в случае личной заинтересованности в ис-

ходе дела, а также если он не обладает достаточными навыками

или знаниями, необходимыми для выяснения истины по делу.

Переводчик также может отказаться от участия в проведении

налоговой проверки при наличии личной заинтересованности в

исходе дела или при отсутствии знания определенного иностран-

ного языка, недостаточном владении техникой синхронного пе-

ревода, приемами сурдоперевода и т.д. Наличие указанных об-

стоятельств исключает возможность привлечения лица к ответст-

венности за правонарушения, предусмотренные ст. 129 НК РФ.

Налоговое правонарушение, предусмотренное п. 1 ст. 129

НК РФ, считается оконченным в момент дачи лицом недвусмыс-

ленного заявления, выраженного в объективированной форме, о

нежелании участвовать в проведении налоговой проверки. Пра-

вонарушение, содержащее признаки состава правонарушения по

п. 2 ст. 129 НК РФ, будет оконченным в момент подписания

экспертом или переводчиком документа, содержащего заведомо

ложные сведения. Если перевод осуществляется устно, а его ре-

264

Общая часть

 

зультаты фиксируются сотрудником налогового органа, то право-

нарушение считается оконченным в момент окончания перевода.

Не образуют состава рассматриваемого правонарушения ошиб-

ки или неточности, допущенные экспертом, специалистом или

переводчиком не умышленно, а в результате добросовестного

заблуждения, недостатка знаний, низкого качества материалов,

используемых при проведении анализа, и т.д.

Не образуют объективной стороны рассматриваемого право-

нарушения действия, хотя и описанные ст. 129 НК РФ, но со-

вершенные специалистами и переводчиками в ходе их участия в

аресте имущества налогоплательщика, плательщика сборов или

налогового агента. Арест имущества не является составным эле-

ментом налоговой проверки, поэтому отказ лица участвовать в

данном мероприятии в качестве специалиста или переводчика

не может быть квалифицирован по ст. 129 НК РФ.

Субъектом данного налогового правонарушения может быть

физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста и привлечен-

ное налоговым органом на основании постановления к участию

в налоговом производстве в качестве эксперта, переводчика или

специалиста.

Субъективная сторона налоговых правонарушений, предусмот-

ренных ст. 129 НК РФ, характеризуется виной в форме умысла.

Санкция носит штрафной характер, является абсолютно оп-

ределенной и зависит от пункта ст. 129 НК РФ, по которому

квалифицировано правонарушение. Наибольшая общественная

опасность налогового правонарушения, предусмотренного п. 2

ст. 129 НК РФ, влечет взыскание более высокой суммы штрафа.

Статья 129¹. Неправомерное несообщение сведений налоговому

Органу

Объектом рассматриваемого налогового правонарушения яв-

ляются процессуальные фискальные права государства. Неправо-

мерное несообщение сведений налоговому органу создает препят-

ствия получению налоговым органом сведений, необходимых для

осуществления налогового контроля, а также выполнению нало-

говым органом судебной обязанности по доказыванию вины

правонарушителя в совершении налогового правонарушения.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного

ст. 129¹НК РФ, может выражаться в бездействии, состоящем в

неправомерном пассивном поведении лица в пределах установ-

ленного срока относительно имеющихся у него сведений, кото-

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

рые было необходимо сообщить налоговому органу, а также в

несвоевременно совершенном действии, состоящем в несвоевре-

менном сообщении сведений налоговому органу.

Бездействие лица считается неправомерным и образует эле-

мент рассматриваемого правонарушения при условии, что это

лицо обязано сообщить предусмотренные Налоговым кодексом

РФ сведения налоговому органу, но в установленный срок про-

игнорировало возложенную обязанность. Поскольку ст. 129¹не

содержит нормы, отсылающей к иным законодательным актам о

налогах и сборах, то предметом описанного налогового право-

нарушения могут быть сведения, определяемые только Налого-

вым кодексом РФ. Следовательно, перечень фактов и событий,

наступление которых обусловливает возникновение обязанности

проинформировать налоговый орган, определяется только на ос-

новании норм Кодекса.

В настоящее время такие обязанности, неисполнение одной

из которых и образует объективную сторону ст. 129¹НК РФ, уста-

новлены ст. 85 НК РФ.

В силу внешней схожести объективную сторону налогового

правонарушения, предусмотренного ст. 129¹НК РФ, необходимо

четко отграничивать от состава налогового правонарушения, опи-

санного в ст. 126 НК РФ.

Установление в противоправном деянии состава налогового

правонарушения на основании ст. 129¹возможно только при на-

личии совокупности следующих обязательных признаков:

 лицо, обязанное предоставить налоговому органу опреде-

ленные сведения, располагает этими сведениями либо в

силу прямых указаний Налогового кодекса РФ должно

ими располагать;

 обязанность по предоставлению сведений налоговому ор-

гану прямо установлена Налоговым кодексом РФ и не

требует подтверждения иным нормативным актом, запро-

сом налогового органа и т.п.;

 состав предоставляемых сведений и сроки выполнения

данной обязанности определены Налоговым кодексом РФ;

 выявленное противоправное деяние не образует состава на-

логового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ.

Следовательно, по ст. 129¹бездействие лиц, не предостав-

ляющих сведения налоговому органу, возможно квалифицировать

только в том случае, если деяния этих субъектов не содержат

266

Общая часть

 

специальных признаков налоговых правонарушений, закреплен-

ных ст. 119, 126 и 135¹НК РФ.

Статья 129¹НК РФ содержит два состава налогового право-

нарушения. Первый пункт описывает простой состав правонару-

шения в виде неправомерного несообщения (несвоевременного

сообщения) лицом сведений налоговому органу; второй пункт

содержит квалифицированный состав налогового правонаруше-

ния, поскольку для его вменения виновному налоговый орган

обязан установить повторность совершения деяния, т.е. вторич-

ность (многократность) совершения одного и того же деяния в

течение календарного года. При этом не имеет значения, при-

влекалось ранее или нет виновное лицо к ответственности за

аналогичное деяние — непредоставление сведений налоговому

органу квалифицируется по п. 2 ст. 129¹в случае любой повтор-

ности, произошедшей в течение календарного года.

Рассматриваемое правонарушение считается оконченным по

истечении последнего дня срока, установленного для представле-

ния или сообщения соответствующих сведений налоговому органу.

Субъектами данных налоговых правонарушений могут быть

органы, учреждения и организации, указанные в ст. 85 НК РФ,

а именно:

 органы юстиции, выдающие лицензии на право нотариаль-

ной деятельности и наделяющие нотариусов полномочиями;

 советы адвокатских палат субъектов РФ;

 органы, осуществляющие регистрацию физических лиц по

месту жительства либо регистрацию актов гражданского

состояния физических лиц;

 органы, осуществляющие государственную регистрацию

прав на недвижимое имущество и сделок с ним, органы,

осуществляющие регистрацию транспортных средств;

 органы опеки и попечительства, воспитательные, лечеб-

ные учреждения, учреждения социальной защиты населе-

ния и иные аналогичные учреждения;

 органы (учреждения), уполномоченные совершать нотари-

альные действия, и нотариусы, осуществляющие частную

практику;

 органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию пользо-

вателей природными ресурсами, а также лицензирование

деятельности, связанной с пользованием этими ресурсами;

 органы, осуществляющие выдачу и замену документов, удо-

стоверяющих личность гражданина РФ на территории РФ.

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

Субъективная сторона налоговых правонарушений, установ-

ленных ст. 129¹, характеризуется виной. Как правило, рассматри-

ваемые правонарушения совершаются умышленно. Неосторожность

возможна только в случае направления необходимых сведений,

но ошибочно (не умышленно) в иной налоговый орган.

Санкция за неправомерное несообщение сведений налоговому

органу носит штрафной характер, абсолютно определена и зависит

от квалификации совершенного противоправного деяния. По-

вторное совершение деяний, предусмотренных п. 1 ст. 129¹, нака-

зывается большей суммой штрафа.

 

9.5. Налоговые правонарушения,

предусмотренные главой 18

Налогового кодекса РФ

 

В Налоговом кодексе РФ виды нарушений банком обязанностей,

предусмотренных законодательством о налогах и сборах, выделе-

ны в отдельную главу. На первый взгляд анализ ст. 106 НК РФ,

устанавливающей понятие налогового правонарушения, позво-

ляет сделать вывод об исключении банков из числа субъектов,

несущих налоговую ответственность, поскольку банки прямо в

этой норме не названы. Вместе с тем законодательное определе-

ние налогового правонарушения не исключает возможности его

совершения банками как «иными лицами».

Обособление положений об ответственности банков от норм

об ответственности иных налогообязанных субъектов не могло

не вызвать целого ряда вопросов, касающихся природы право-

нарушений, предусмотренных главой 18 НК РФ, и соответст-

вующей дискуссии в научно-юридической литературе.

Так, И.И. Воронцова полагает, что вопрос о возможности

применения к банкам положений главы 15 НК РФ не может

быть решен однозначно, что не может не создать затруднений

при применении судами норм об ответственности банков и не

свидетельствует о взвешенности в подходе законодателя к столь

острой проблеме¹.

В Определении «По жалобе Красноярского филиала закрытого

акционерного общества «Коммерческий банк «Ланта-Банк» на

 

1 См.: Постатейный комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации.

Ч. 1 / Под общ. ред. В.И. Слома и А.М. Макарова. — 2-е изд. М., 2000. С. 452.

268

Общая часть

 

нарушение конституционных прав и свобод пунктами 1 и 2 ста-

тьи 135 и частью второй статьи 136 Налогового кодекса Россий-

ской Федерации» от 6 декабря 2001 г. № 257-О¹содержится тезис

о том, что «положения, содержащиеся в пунктах 1 и 2 статьи 135

Налогового кодекса Российской Федерации... определяют... со-

ставы налоговых правонарушений». Таким образом, Конститу-

ционный Суд РФ рассматривает предусмотренные главой 18

НК РФ нарушения банками соответствующих обязанностей в

качестве налоговых правонарушений.

Между тем существует и точка зрения, согласно которой ус-

тановленные главой 18 НК РФ нарушения банками обязанно-

стей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, к

числу собственно налоговых правонарушений не относятся.

Обосновывается данный вывод тем, что содержащееся в ст. 107

НК РФ указание на то, что ответственность за совершение на-

логовых правонарушений несут организации и лица в случаях,

предусмотренных главой 16 НК РФ, отрицает тождество налого-

вых правонарушений и нарушений банком обязанностей, уста-

новленных законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, исходя из буквального толкования ст. 107

НК РФ, мы обязаны сделать вывод, что ответственность за со-

вершение правонарушений, предусмотренных главой 18 НК РФ,

не является ответственностью за совершение налоговых право-

нарушений и, следовательно, правонарушения, предусмотрен-

ные данной главой, не являются налоговыми.

Следует согласиться с И.И. Кучеровым, О.Ю. Судаковым и

И.А. Орешкиным, которые утверждают, что основное отличие

между налоговыми правонарушениями и нарушениями банками

обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и

сборах, заключается в их субъектах².

Субъектами нарушений банками обязанностей, предусмот-

ренных законодательством о налогах и сборах, являются исклю-

чительно коммерческие банки и другие кредитные организации,

имеющие лицензию Банка России.

В связи с тем что банковские операции по открытию и веде-

нию банковских счетов юридических лиц вправе осуществлять

 

1 СЗ РФ. 2002. № 6. Ст. 625.

2 См.: Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответст-

венность за нарушения законодательства о налогах и сборах. М., 2001.

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

только расчетные небанковские кредитные организации, субъек-

тами нарушений кредитными организациями обязанностей, пре-

дусмотренных законодательством о налогах и сборах, являются

банки, расчетные небанковские кредитные организации, а также

действующие на территории Российской Федерации филиалы

иностранных банков.

Иные субъекты банковской деятельности, имеющие на основа-

нии закона право осуществлять банковские операции по открытию

и ведению банковских счетов (Банк России, а также Агентство по

реструктуризации кредитных организаций), субъектами рассмат-

риваемых правонарушений не являются.

Об отсутствии тождества правонарушений, перечисленных в

главах 16 и 18 НК РФ, свидетельствует и своеобразие санкций,

применяемых к банкам за совершение ими соответствующих

правонарушений. Действительно, ст. 114 НК РФ не устанавли-

вает иного вида налоговых санкций, кроме штрафов, в то время

как ряд статей главы 18 НК РФ предусматривает ответственность

банков в виде пени, порядок взыскания которой отличен от по-

рядка взыскания налоговых санкций. Для того чтобы в этом убе-

диться, достаточно сравнить п. 7 ст. 114 и п. 4 ст. 60 НК.

В Налоговом кодексе РФ появилась дополнительная статья

(ст. 101¹), которая введена для того, чтобы специально урегулиро-

вать основные правила производства по делам о нарушениях за-

конодательства о налогах и сборах лицами, которые не являются

налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми

агентами. Она предназначена для применения в отношении субъ-

ектов, вовлеченных в налоговые правоотношения не как их само-

стоятельные участники, а как агенты или посредники между на-

логоплательщиками и государством. В первую очередь к числу

таких субъектов относятся банки. Это объясняется тем, что вы-

ступая в особом качестве, они не платят «свои» налоги, но могут

задержать уплату «чужих». Именно поэтому ст. 101¹НК РФ по

сути является компиляцией ст. 100 и 101 НК РФ, а единственное

ее отличие состоит в том, что в соответствии с ее п. 10 на осно-

вании вынесенного решения о привлечении лица к ответственно-

сти за нарушение законодательства о налогах и сборах этому лицу

направляется требование об уплате пеней и штрафов, а не недо-

имки по налогу и пени, как предусмотрено в п. 4 ст. 101 НК РФ.

Таким образом, несмотря на единую юридическую природу,

налоговые правонарушения отличаются от нарушений банками

270

Общая часть

 

обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и

сборах, по следующим основным моментам:

1) субъектам правонарушений;

2) применяемым санкциям;

3) порядку применения предусмотренных санкций;

4) правилам производства по делам о соответствующих право-

нарушениях;

5) применяемым терминам.

Весьма важное значение для уяснения отличия налоговых пра-

вонарушений от нарушений банками обязанностей, предусмотрен-

ных законодательством о налогах и сборах, имеет то обстоятельст-

во, что банки отсутствуют в содержащемся в ст. 9 НК РФ перечне

участников отношений, регулируемых законодательством о на-

логах и сборах. На первый взгляд данное обстоятельство трудно

поддается объяснению. Действительно, отношениям с участием

банков в Налоговом кодексе РФ посвящена специальная глава —

18-я, но в соответствии с НК РФ участниками отношений, регули-

руемых законодательством о налогах и сборах, они не являются.

Участие банков в рассматриваемых отношениях носит более

сложный (по сравнению с иными не наделенными государствен-

но-властными полномочиями участниками отношений, регули-

руемых законодательством о налогах и сборах) характер.

Права и обязанности, а также ответственность налогопла-

тельщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов и иных не

наделенных государственно-властными полномочиями субъек-

тов установлены непосредственно законодательством о налогах

и сборах, в связи с чем они находятся исключительно в рамках

отношений по взиманию налогов и сборов, а также отношений,

возникающих в процессе осуществления налогового контроля,

обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия)

их должностных лиц и привлечения к ответственности за со-

вершение налогового правонарушения.

В отличие от этого рассматриваемые права, обязанности и

ответственность банков предусмотрены не только налоговым, но

и гражданским законодательством. Любое из предусмотренных

главой 18 НК РФ правонарушений банк может совершить только в

случае наличия между ним и его клиентом договора банковского

счета, заключенного по правилам, предусмотренным главой 45

ГК РФ. Таким образом, первичным основанием ответственно-

сти банка за нарушение обязанностей, предусмотренных законо-

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

дательством о налогах и сборах, является гражданско-правовой

договор банковского счета.

В связи с этим нельзя не согласиться с А.Я. Курбатовым, ко-

торый, проанализировав ответственность банков за задержку пла-

тежей в бюджет и внебюджетные фонды по налоговому законо-

дательству, пришел к выводу о том, что наличие оснований для

применения указанной ответственности зависит от того, являются

ли действия банка правомерными или неправомерными приме-

нительно к гражданскому праву¹.

Наиболее показательными в этом отношении являются пра-

вила перечисления денежных средств со счета клиента.

В соответствии со ст. 849 ГК РФ банк обязан по распоряже-

нию клиента выдавать или перечислять со счета денежные средст-

ва не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответ-

ствующего платежного документа, если иные сроки не предусмот-

рены законом, изданными в соответствии с ним банковскими

правилами или договором банковского счета.

Следовательно, основанием возникновения публично-право-

вой обязанности банка по перечислению денежных средств в

бюджет является распоряжение клиента, данное им в силу заклю-

ченного с банком гражданско-правового договора. Моментом

возникновения у банка указанной публично-правовой обязан-

ности (моментом, с которого начинается исчисление сроков)

является момент поступления в банк соответствующего платеж-

ного документа от клиента. Эти предусмотренные гражданским

законодательством правила дублируются в Налоговом кодексе

РФ, в соответствии с п. 2 ст. 60 которого поручение на перечис-

ление налога исполняется банком в течение одного операционно-

го дня, следующего за днем получения такого поручения, если

иное не предусмотрено самим Кодексом.

Таким образом, в силу того, что Налоговым кодексом РФ

предусмотрен строго определенный срок для исполнения пору-

чения клиента на перечисление налога, договором банковского

счета не может быть предусмотрен более длительный срок для

такого перечисления.

В то же время договором банковского счета для исполнения

поручений клиента на перечисление денежный средств с его

 

 

1 См.: Курбатов А.Я. Ответственность банков за задержку платежей в бюджет и

внебюджетные фонды. М., 1997. С. 5.

272

Общая часть

 

счета (в том числе и в бюджет) может быть предусмотрен более

короткий срок. В этом случае банк обязан исполнить соответст-

вующее поручение клиента в срок, предусмотренный договором.

В случае нарушения этого срока банк может быть привлечен к

гражданско-правовой ответственности. Однако ответственности,

предусмотренной Налоговым кодексом, в таком случае банк не-

сти не будет в силу императивного установления налоговым за-

конодательством строго определенного срока.

Налоговое законодательство не определяет в целом порядка

открытия, ведения и закрытия счетов клиентов. Отсюда следует,

что банк может быть привлечен к ответственности на основа-

нии, например, ст. 132 НК РФ не за любое нарушение порядка

открытия и закрытия счетов, а лишь за те из них, которые опре-

делены законодательством о налогах и сборах.

Необходимо подчеркнуть, что возложение на банк задач, свя-

занных с осуществлением налогового учета (ст. 132 НК РФ), при-

остановлением операций по счетам (ст. 134 НК РФ), взысканием

налогов и сборов (ст. 135 НК РФ), не предполагает предоставле-

ния банкам каких-либо властных полномочий в отношении своих

клиентов. Банк, как и его клиент-налогоплательщик, является

не субъектом, а объектом властного воздействия со стороны госу-

дарства. Участие банка в решении налогово-фискальных задач

государства ограничивается исполнением возложенных на него

обязанностей и обеспечивается применением соответствующих

мер ответственности.

Таким образом, обязанности банков по правильному откры-

тию счетов налогоплательщиков, исполнению поручений о пе-

речислении налогов и сборов, а также по предоставлению нало-

говым органам сведений по счетам своих клиентов, основываясь

на гражданско-правовых договорах, носят не только граждан-

ско-правовой, но и публично-правовой характер.

Правоотношения, складывающиеся в процессе исполнения

указанных обязанностей, регулируются гражданским (глава 45

ГК РФ), банковским (ст. 30 Федерального закона «О банках и

банковской деятельности») и налоговым (ст. 60, глава 18 НК РФ)

законодательством. При определении отраслевой принадлежно-

сти указанных правоотношений, на наш взгляд, следует исполь-

зовать модель, применяемую обычно Верховным Судом РФ, в

соответствии с которой, например, правоотношения, регулируе-

мые соответствующими нормами гражданского законодательства,

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

относятся к гражданско-правовым¹. В более общем виде прави-

ло, применяемое Верховным Судом РФ, может быть изложено

формулой: правоотношения, регулируемые нормами соответст-

вующей отрасли законодательства, имеют данную отраслевую

принадлежность.

Итак, применив модель, используемую обычно Верховным

Судом РФ при определении отраслевой принадлежности рас-

сматриваемых отношений, мы (в связи с тем, что они регулиру-

ются одновременно и гражданским, и налоговым законодательст-

вом) придем к выводу, что эти отношения являются одновремен-

но и налоговыми, и гражданско-правовыми.

На первый взгляд полученный вывод противоречит основам

теории права, в соответствии с которой конкретные отношения

могут быть либо частноправовыми, либо гражданско-правовыми.

На самом деле противоречия в данном случае нет.

Для уяснения сущности складывающихся в рассматриваемых

случаях отношений необходимо призвать на помощь теорию ком-

плексного правоотношения. Комплексный (сложный и смешан-

ный) характер банковских правоотношений весьма ярко проявля-

ется как раз на примере отношений, складывающихся в процессе

исполнения банками обязанностей при исполнении ими пору-

чений клиентов о перечислении налогов и сборов.

Сложный характер данных правоотношений проявляется в

том, что после получения клиента на перечисление налога или

сбора у банка появляются, с одной стороны, обязательство перед

клиентом, а с другой — обязанность перед государством.

Смешанный характер рассматриваемых правоотношений со-

стоит в наличии в их составе одновременно публично- и частно-

правовых элементов.

Публично-правовой элемент данного правоотношения за-

ключается в наличии публичной обязанности банка перед госу-

дарством в лице его уполномоченных органов по перечислению

денежных средств клиента в бюджет или внебюджетные фонды.

Исполнение банком данной публично-правовой обязанности

обеспечивается мерами ответственности, предусмотренными

главой 18 НК РФ за невыполнение обязанностей, предусмот-

ренных законодательством о налогах и сборах.

 

1 См., например: Решение Верховного Суда РФ «О признании незаконным и не-

действующим с 10 декабря 1996 года письма Минфина РФ, ФНС РФ и ЦБ РФ

от 22 августа 1996 года» от 10 декабря 1996 г. // Экономика и жизнь. 1997. № 3.

274

Общая часть

 

Частноправовой элемент рассматриваемых правоотношений

заключается в наличии гражданско-правового обязательства бан-

ка перед клиентом, которое обеспечивается мерами гражданско-

правовой ответственности. В случае несвоевременного выполне-

ния или невыполнения указаний клиента о перечислении денеж-

ных средств со счета банк согласно ст. 856 ГК РФ обязан уплатить

на эту сумму проценты в порядке и в размере, предусмотренных

ст. 395 ГК РФ.

Таким образом, хотя отношениям с участием банков в Налого-

вом кодексе РФ и посвящена глава 18, но в ст. 9 банки не пере-

числены в числе участников отношений, регулируемых законо-

дательством о налогах и сборах, по той причине, что отноше-

ния, складывающиеся с участием банков в процессе открытия,

обслуживания и закрытия ими банковских счетов, а также в про-

цессе предоставления банками налоговым органам информации

о счетах клиентов, нельзя однозначно идентифицировать в каче-

стве налоговых отношений.

Вместе с тем сказанное не означает, что составы, описание

которых содержится в главе 18 НК РФ, не являются налоговы-

ми правонарушениями.

Консолидация норм, устанавливающих ответственность бан-

ков за нарушения обязанностей, предусмотренных законодатель-

ством о налогах и сборах, в отдельную главу отчасти объясняется

субъектным составом включенных правонарушений. Банки выде-

лены в самостоятельную категорию субъектов правонарушений в

связи со спецификой сочетания в сфере их правового регулиро-

вания публичных и частных норм. Банки обладают двойственной

налогово-правовой природой, выражающейся в наличии обязанно-

стей уплачивать причитающиеся налоги, обслуживать счета своих

клиентов-налогоплательщиков, а также выполнять поручения на-

логовых органов, представлять им необходимую информацию и

т.д. Одновременно они обладают статусом налогоплательщика и

агента государства, посредством которых производятся обязатель-

ные платежи в бюджетную систему или внебюджетные фонды.

Особенность субъектного состава противоправных деяний, объе-

диненных главой 18 НК РФ, обусловила и относительную немно-

гочисленность содержащихся в ней составов правонарушений.

Однако по сравнению с ранее действовавшим Законом РФ

об основах налоговой системы количество составов правонару-

шений, субъектами которых являются банки, значительно рас-

9. Характеристика налоговых правонарушений

 

ширилось. Поэтому выделение правонарушений, совершаемых

банками, в самостоятельную главу оправдано с позиций юриди-

ческой техники.

Одновременно следует учитывать, что технико-юридическое

обособление в главе 18 НК РФ не означает обособления наруше-

ний банками обязанностей, предусмотренных законодательством

о налогах и сборах, от налоговых правонарушений. Глава 18

НК РФ является составной частью раздела VI НК РФ, имеюще-

го обобщающее название «Налоговые правонарушения и ответ-

ственность за их совершение».

Противоправный характер деяний, предусмотренных ст. 132—

135¹НК РФ, обусловлен нарушением банком норм налогового

законодательства. Согласно главе 18 НК РФ обязанности бан-

ков, нарушение которых образует объективную сторону противо-

правного деяния, устанавливаются Налоговым кодексом РФ, ко-

торый является неотъемлемой частью законодательства о налогах

и сборах. Законодательство о налогах и сборах в числе прочих ре-

гулирует и властные отношения, возникающие относительно

привлечения к ответственности за совершение налогового пра-

вонарушения. Поскольку Кодекс не регламентирует привлече-

ние к какому-либо иному виду ответственности, то и нарушения

банками обязанностей, предусмотренных законодательством о

налогах и сборах, следует с полной у