Вопрос 1.4. Характеристика основных форм бюджетного контроля

 

Существуют определенные формы проведения бюджетного контроля всех видов:

документальная проверка;

камеральная проверка;

обследование;          

анализ исполнения бюджета;

ревизия.

Документальная проверка. Такая проверка проводится непосредственно в учреждении и организации и обязательно в присутствии должностных лиц. Источниками информации служат первичные документы, регистры и отчетность оперативного, бюджетного бухгалтерского учета, статистики и другая документация.

Не допускается изъятие документов для проверки вне учреждения и организации. В то же время контролирующим организациям предоставлено право изъятия документов у хозяйствующих субъектов, если обнаружены серьезные факты злоупотреблений (ведение деятельности с нарушением законодательства, занижение дохода или сокрытие иных объектов налогообложения и др.) и существует угроза уничтожения или замены документов.

Документальная проверка состоит в установлении сути и достоверности хозяйственной операции, регистрируемой в первичной документации, учетных регистрах и отчетности, в которых она нашла отражение в разных подсистемах учетной системы.

По результатам проверки делают выводы и обобщения, основанные на увязке данных разных документов, их группировке, сопоставлении и противопоставлении.

В российской практике известны два способа рассмотрения документов в процессе проверки:

в систематизированном виде, т.е. в группировке по типам операций;

в хронологическом (несистематизированном) порядке.

Сплошная (несистематизированная) проверка предполагает рассмотрение всех документов по мере свершения хозяйственных фактов, что позволяет прежде всего ознакомиться с учреждением и конкретным составом его хозяйственных операций. Такой способ дает возможность установить отдельные неблагополучные факты, выявить направления, по которым необходимо провести в дальнейшем углубленную проверку.

Несистематизированный просмотр документов позволяет также определить качество первичного учета, проверить подлинность и законность документов, выявить составленные с нарушениями документы и подлоги.

На юридическом языке исправление официальных документов в корыстных целях называется подлогом.

Служебный подлог - внесение должностным лицом, государственным служащим или служащим органа местного самоуправления, не являющимся должностным лицом, заведомо ложных сведений в официальные документы, искажающих их действительное содержание, для получения личной выгоды.

Недоброкачественные документы можно классифицировать по следующим группам:

неправильно (неполно) оформленные (отсутствие необходимых реквизитов, подписей, необоснованное применение нетиповых документов, нарушение требований, установленных законодательством РФ);

подложные, являющиеся орудием злоупотреблений и подлежащие исчерпывающему анализу. Такое нарушение наказывается штрафом в размере до 80 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до шести месяцев. Виновного могут арестовать на срок от трех до шести месяцев либо лишить свободы на срок до двух лет.

Если внешне подложный документ выглядит идеально или нет возможности установить исполнителя подлога, назначается экспертиза в составе экспертов-криминалистов подразделений МВД России. Для того чтобы собрать доказательную базу преступления, следователь задействует специалистов по судебной экспертизе разных направлений: бухгалтерского, почерковедческого, компьютерно-технического и т.д.

Различают подлоги материальные и интеллектуальные.

Материальный подлог заключается в подделке данных подлинного документа в целях изменения его содержания (подчистки, изменение или дополнение цифровых данных, исправление номера, даты, фамилии, подписание подлинного документа задним числом и др.) либо в изготовлении документа лицами, которые не имеют права его составлять (фиктивные печати и подписи).

Материальный подлог раскрывается с помощью анализа данных самого документа и сведений, на основе которых он составлялся. За дефектами оформленных документов может скрываться и интеллектуальный подлог.

Интеллектуальный подлог обычно встречается в документах, составленных формально правильно должностными лицами, которые имеют на это право: в бухгалтерском отчете, подписанном руководителем учреждения и главным бухгалтером, справке, выданной табельщиком, платежной ведомости, составленной бухгалтером и подписанной должностными лицами организации, и др.

Недоброкачественность документов проявляется в том, что указанные в них данные сознательно искажаются в преступных целях. Например, бухгалтер расчетного отдела бухгалтерии учреждения умышленно включил в ведомость «мертвые души» и оформил ее законными подписями или вымышленная работа внесена в наряд прорабом.

Разоблачение интеллектуального подлога требует более глубокого исследования: необходимо сопоставлять сведения из документов с взаимосвязанными учетными данными других документов, относящихся к разным операциям, и применять ряд приемов фактической ревизии.

Внешние признаки наличия нарушений в документах. Внешние признаки недоброкачественности документов многообразны и не ограничены никакими рамками. Тем не менее в практике контроля известны общие признаки нарушений стандартного порядка оформления документов, например:

документы лишь с частично заполненными реквизитами (отсутствие номера и даты документа, каких-либо необходимых наименований, подписей и т.д.). Неуказание номера и даты может означать повторное использование ранее проведенного по учету документа. Отсутствие в документе указания адреса учреждения, фамилии, имени и отчества должностных лиц может означать подложный характер счетов, актов, нарядов и др., составление документа от имени вымышленных лиц и организаций. Поиск не проставленного на счете адреса приводит во многих случаях к выявлению вымышленного лица и организации либо помогает установить их отсутствие. Не проставленные в расчетных документах табельные номера рабочих могут свидетельствовать о том, что указаны вымышленные работники, которые внесены в расчетные ведомости и которым начисляется заработная плата, получаемая другими лицами. Или, например, не даны номера автомашин в документах о перевозке грузов. Это может свидетельствовать о фиктивности или неправильном содержании документа;

документы, оформленные не на типовом бланке, без печати или с неясной печатью. Такие документы проверяются непосредственно в организации, из которой они получены. Это относится к доверенностям, счетам, квитанциям и другим подобным документам;

наличие подчисток, изменений цифр (номеров, дат, сумм), следы прежней подшивки документа или внешний вид, свидетельствующий о давности документа. Такие документы должны настораживать, поскольку могут повторно использоваться;

взаимное несоответствие отдельных реквизитов - углового штампа и круглой печати, номера и даты документа (большой номер в начале года или, наоборот, малый номер в конце года), использование странных, малоправдоподобных фамилий, искаженных подписей, внутренние противоречия в содержании документа;

повторение одних и тех же данных в разных документах (номера документов, адреса, даты, фамилии и т.п.). Подобные случаи необходимо немедленно брать на учет для проверки;

излишества в оформлении (большое количество виз, резолюций, подписей, не вызываемых необходимостью и требованиями инструкций). Лицо, совершающее подлог, стремится прикрыть внутреннюю несостоятельность документа внешними признаками законности и обоснованности;

отсутствие необходимых приложений, например первичных документов при сводном документе, оснований для начисления заработной платы при соответствующей расчетной (расчетно-платежной) ведомости. Отсутствие приложений может свидетельствовать о том, что документов не было совсем, следовательно, сводная ведомость составлена без должного основания либо подлинные документы изъяты, повторно использованы и находятся в другом деле. Особенно распространены случаи, когда приложения приведены неполностью. Такие случаи могут остаться не выявленными, если ревизор пренебрег простой арифметической проверкой. Встречаются также случаи использования документов из ранее обревизованного периода. Действенным средством предупреждения таких подлогов служит сплошное погашение проверенных документов именным штампом;

один и тот же почерк и схожие подписи в разных документах, представленных одним и тем же сотрудником, но якобы исходивших от разных лиц и организаций;

несоответствия по составу материалов, отраженных в счете поставщика, с одной стороны, в нарядах и договорах - с другой, в случае отгрузки и отпуска материальных ценностей.

После проверки документов по форме проверяются записи в документах по существу, где также могут быть выявлены ошибки и нарушения.

Документы необходимо рассматривать вместе с бухгалтерской проводкой, выясняя, вся ли ее сумма подтверждена документально.

Подлежат проверке также бухгалтерские проводки необычной или редкой корреспонденции счетов, в   частности списание сумм непосредственно на счета материальных запасов, минуя счета расчетов с поставщиками, списание денежных средств с банковского счета непосредственно на счета расходов.

Необходимо тщательно анализировать сторнировочные записи. Часто таким способом незаконно списываются суммы, подлежащие оприходованию или оплате. Заведомо неправильный подсчет итогов является, например, средством излишнего списания денежных средств из кассы. К той же группе сознательных ошибок относится и неправильный перенос итогов со страницы на страницу. Проверке подлежат бухгалтерские записи в документе, принятом через продолжительный период после их составления.

Камеральная проверка. Проверка представленных в налоговый орган деклараций (расчетов) и других документов, по которым организация исчисляет и уплачивает налоги, называется камеральной.

Камеральная проверка проводится по местонахождению контрольного органа (налоговой службы) на основании:

представляемой в налоговый орган по месту учета организации налоговой декларации;

документов, по которым исчисляется налог (договоров с контрагентами, выписок банков об операциях по счету, налоговых расчетов, форм отчетности, подлежащих представлению при отчете за тот или иной налоговый период, ведомостей, справок по установленной форме и т.д.);

других документов о деятельности, имеющихся у налогового органа, организации, например учредительных документов организации, свидетельств о ее государственной регистрации, данных, полученных в ходе встречной проверки у другого юридического лица.

Налоговая декларация - это письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и др., служащее основанием для исчисления и уплаты налога. Она представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Основные задачи камеральной проверки:

получение, проверка и обеспечение сохранности отчетов, смет расходов бюджетных учреждений, а также расчетов по налогам и сборам;

прием налогоплательщиков по вопросам, связанным с правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в     бюджет и внебюджетные фонды налогов и других обязательных платежей;

контроль за правильностью начисления финансовых санкций в отношении нарушителей бюджетной и налоговой дисциплины.

Камеральные проверки могут охватывать не более чем три календарных года деятельности проверяемого учреждения.

На практике налоговые органы руководствуются Регламентом проведения камеральных проверок, который предназначен только для служебного пользования.

Обследование. Такая форма контроля заключается в личном ознакомлении контролирующего лица на месте проверки с отдельными видами финансово-хозяйственной деятельности учреждений и организаций, в частности с состоянием складского хозяйства, охраной труда, техникой безопасности, системой оплаты труда, премирования. При этом не обязательно изучать документацию хозяйствующего субъекта. Контролирующие органы могут проводить контрольные замеры работ, расхода топлива, электроэнергии, опросы, беседы с коллективом и др. При этом выявляются положительные и отрицательные стороны деятельности учреждений и организаций.

Результаты обследования оформляются докладными записками, справками, заключениями, предложениями.

Анализ исполнения бюджета. Для более эффективного контроля финансово-хозяйственной деятельности ревизор должен владеть методикой анализа. С помощью приемов экономического анализа осуществляется контроль выполнения плановых показателей и выявление неиспользованных резервов.

Анализ помогает обнаружить взаимосвязь между отдельными факторами и определить их влияние на количественные и качественные показатели деятельности, активно воздействовать на работу учреждения для ее улучшения.

Экономический анализ и комплексная ревизия находятся в тесной взаимосвязи и значительно дополняют друг друга.

В    широком смысле анализ - это способ познания предметов и явлений окружающей среды, который базируется на расчленении целого на части и изучении их во всей многогранности связей и зависимостей.

Цель экономического анализа - выявление и изучение причин и факторов, которые повлияли на отклонение тех или иных показателей от нормативных и плановых значений, а также выявление слабых мест в работе учреждения для последующей более углубленной проверки.

В системе контроля широко используют оперативный (ситуационный) анализ, который проводится сразу после свершения хозяйственных фактов. Его цель - оперативно и конструктивно воздействовать на хозяйственные процессы.

Для оценки деятельности учреждения и организации за отчетный период применяют итоговый (заключительный) анализ, т.е. деятельность изучают комплексно и всесторонне по отчетным данным за соответствующий месяц, квартал, год. Этим обеспечивается более полное определение результата обычной деятельности учреждения и организации относительно использования имеющихся возможностей. Виды анализа взаимосвязаны и дополняют друг друга, что дает возможность оперативно ликвидировать недостатки и комплексно обобщить достижения в деятельности хозяйствующего субъекта.

В практике контроля используют внутрихозяйственный анализ (изучают деятельность одного учреждения и его структурных подразделений) и межхозяйственный анализ (сравнивают результаты деятельности двух или более учреждений), что позволяет выявить передовой опыт, недостатки, объективно оценить деятельность в целом.

По способам изучения объектов различают сравнительный, факторный и диагностический анализ хозяйственной деятельности (таблица 3).

 

Таблица 3 - Виды анализа по способам изучения объектов

Вид контроля	Краткая характеристика
Сравнительный	Заключается в сравнении отчетных данных с показателями плана текущего года, прошлых лет, данными передовых организаций и учреждений.
Факторный	Направлен на выявление величины влияния того или иного фактора на прирост и уровень результативных показателей.
Диагностический	Позволяет установить характер нарушений нормального хода экономических процессов на основе типичных признаков, характерных только для одного нарушения

 

С помощью экономико-математических методов анализа выбирается оптимальный вариант решения экономической задачи, при этом выявляются резервы повышения эффективности деятельности за счет более полного использования имеющихся ресурсов.

Таким образом, анализ хозяйственной деятельности - это система специальных знаний, связанных с исследованием тенденций хозяйственного развития, научным обоснованием планов и контролем их выполнения.

К основным средствам обработки экономической информации в анализе хозяйственной деятельности относятся:

сравнение;

приведение показателей в сопоставимый вид;

применение относительных величин;

применение средних величин;

группировка данных;

использование балансового метода;

использование графического метода;

использование табличного метода.

Сравнение широко применяется в комплексной ревизии. Назовем наиболее типичные ситуации использования сравнения:

сопоставление плановых и фактических показателей для оценки выполнения плана;

сопоставление фактических показателей с нормативными для контроля расходов;

сравнение фактических показателей с показателями прошлых лет для определения тенденций развития;

сравнение показателей учреждения со средними показателями по району, области и т.д. в целях определения его положения на рынке среди других подобных учреждений;

сравнение разных вариантов управленческих решений для выбора оптимального.

При завершении ревизии анализ становится одним из способов обобщения результатов финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Выявленные нарушения и прочие злоупотребления группируют по однородным признакам. Цифровой материал систематизируют, обобщают в накопительных ведомостях, аналитических таблицах, на графиках. На основании этого ревизор начинает составление акта ревизии, выводов и предложений.

Во время проверок ревизоры часто используют относительные и средние величины. Относительные показатели отражают соотношения величины одного явления с величиной другого явления или с величиной этого явления, но за другой период (данные плана, базисного года, другого учреждения и т.п.). Относительные показатели рассчитываются в коэффициентах или в процентах.

В анализе хозяйственной деятельности широко применяются способы группировки информации - деления массы совокупности объектов, которые изучаются, на качественно однородные группы по соответствующим признакам. Группировка данных дает возможность разъяснить значение средних величин, обнаружить взаимосвязь между исследуемыми показателями.

Кроме указанных способов обработки экономической информации в анализе хозяйственной деятельности используется балансовый способ. Он отражает соотношения, пропорции двух групп взаимосвязанных и уравновешенных экономических показателей, итоги которых должны быть тождественны. Ревизор обязан проверить правильность составления балансов (отчетов), балансовую увязку отдельных отчетных данных, а также реальность всех статей баланса. Балансовый способ широко применяется в ходе анализа обеспечения учреждения трудовыми, финансовыми ресурсами, сырьем, топливом, материалами, основными фондами и в процессе анализа полноты их использования.