Лекция №1.1 Счетоведение в древности

Модуль №1

Долитературный период развития счетоведения

Комплексная цель

Ознакомиться с историческими предпосылками возникновения счетоведения, разобрать пути развития бухгалтерского учета в древности и выяснить причины, в силу которых эта наука претерпевала те или иные изменения.

Лекция №1.1 Счетоведение в древности

План лекции №1.1:

1.1.1 Счетоведение в древнем Египте

1.1.2 Счетоведение в Финикии, Вавилоне и Иудее

1.1.3 Счетоведение в древней Индии, древнем Китае и Персии

Содержание:

1.1.1 Египет. Очевидно, что развитие, как налогов, так и счетоведения должны были породить определенные отношения, возникшие между людьми, а именно – торговые отношения. Следовательно, с определенной долей уверенности можно утверждать, что отчасти своим возникновением налоги и бухгалтерский учет обязаны древнейшей стране – Египту,где несколько тысяч лет тому назад люди научились делать папирус. К этому времени восходят материальные свидетельства существования учета как регистрации фактов хозяйственной жизни на свитках папируса ("свободных листах"). Длина свитков составляла 4-5м, высота 18-24см^[1]. Записи делались черной и красной тушью для эстетики. Например, год писали черной, а месяц и день - красной, частные числа - черной, итоги - красной и т. п. На свитках прежде всего составляли инвентари. По столбцам приводили наименования различных ценностей, а по строчкам - дни, по которым отмечалось количественное их движение. На свитках, прежде всего, отражали результаты подсчета остатка разных ценностей - инвентаризации. Известно, что в правление фараона Менаса, уже существовал особый класс чиновников, занятых ведением счётных записей. «Руководствуясь указаниями наставников, - пишет Бридж-Бея^[2], - писцы записывали при помощи лёгких стилетов на гладком папирусе многочисленные операции домашнего хозяйства фараона, точно отмечая все доходы и расходы своего повелителя и ведя в полном порядке все его счёта». Эти придворные счетоводы фараонов носили название писцов. При первой и второй династиях (3400-2980 гг. до н.э.) каждые два года проводились инвентаризации движимого и недвижимого имущества. При четвертой династии регулярно проводимая инвентаризация была заменена текущим учетом, т.е. систематическим отражением движения имущества. Существенным моментом этого учета было ежедневное выведение остатков, которое было возможно в связи с относительно небольшими объемами хозяйственной деятельности. Материальный учет предполагал также и регистрацию планируемых, ожидаемых значений. Писцы Древнего Египта выполняли, главным образом, обязанности государственных бухгалтеров: по указаниям Шамполиона, в царствование Сезостриса, в эпоху 1383-1322г. до н.э., писцы вели особые книги для учета государственных доходов и расходов. Эти книги велись при храмах под руководством жрецов. Необходимо отметить, что египетские писцы прибегали к своеобразным приемам, при помощи которых они внушали уважение к своему искусству. При раскопках было обнаружено, что писцы древнего Египта вели два комплекта счетных книг: один с невероятно запутанными записями, который они показывали всем желающим, и другой - с чрезвычайно простыми и ясными записями - который они тщательно скрывали и никому не показывали. По нему составлялись периодические отчеты о государственных доходах и расходах. Очевидно, что открытый для всеобщего обозрения комплекс счетных книг служил только для того, чтобы запутанностью записей в этом комплекте внушить уважение к своей профессии и попутно к себе самим, как к таким специалистам, которые могли распутать всю сложность счетных записей того времени.

Писцы применяли свои знания не только в области государственного хозяйства. Земля в древнем Египте принадлежала немногим знатным родам, которые управляли своими земельными владениями при помощи особых наемных лиц. Это, как правило, были писцы, принимавшие на себя обязанности собирать доходы своего господина, платить его долги и получать от его кредиторов деньги и, наконец, периодически представлять отчет обо всех доходах и расходах по имению.

При четвертой династии в учете использовалась смета и систематическая регистрация фактов хозяйственной жизни, которая позволяла контролировать выполнение сметных показателей. Писали египтяне на папирусах расщепленной тростниковой палочкой черными и красными чернилами, причем красным цветом отмечались начальные иероглифы и абзацы в тексте (так возникла "красная строка").

Однако со временем стало очевидным, что инвентаризация только констатирует факты-состояния, в то время как более важную роль в хозяйственной жизни играют факты-действия и факты-события.

Действия представляются как обычные факты, которые характеризуют хозяйственные процессы, например, сбор урожая. События — это незапланированные и неконтролируемые факты, например, падеж скота, воровство. При всех обстоятельствах учет действий и событий был важнее учета состояний, ибо учет изменений — это всегда причина (динамика), а учет состояний — только следствие (статика) хозяйственной жизни.

Цель текущего учета заключалась, прежде всего, в проверке достоверности фактов получений и выдач: серебра, хлеба, пива и т. д. Факт хозяйственной жизни оформлялся тремя лицами: один отмечал на папирусе число ценностей, намеченных к отпуску; второй проставлял рядом фактический отпуск (сначала отмечал, а потом отпускал) и, наконец, третий сравнивал числа и делал отметки о выявленных отклонениях, проводя продольную черту на проверенных документах.

Ценности со склада могли быть отпущены только при наличии на документе резолюции уполномоченного лица: “подлежит выдаче”^[3]. “Заведующий складом” регистрировал отпуск и подкладывал оправдательные документы. Появившееся в Египте правило - сначала зафиксируй отпуск ценностей в первичном документе, а потом выдавай их - дошло, как известно, и до наших дней. Наиболее строго сегодня оно применяется при оформлении кассовых операций. “Кладовщики” по окончании дня должны были составить отчет, в котором отражали движение ценностей по плательщикам и получателям, а внутри этой первичной группировки - по наименованиям ценностей. Отчет подытоживался. Если он состоял из нескольких листов, то подсчитывалась каждая страница отдельно и отчет в целом. Ежедневно составляли сводку данных по складу и по “управлению складами”. Однако все эти сводки, хотя и выполнялись ежедневно, содержали уже группировку по наименованию ценностей. Так родился дошедший до нас товарный отчет. Он-то и подлежал проверке третьим лицом.

Существенным моментом материального учета было ежедневное выведение остатков. Это было возможным в связи с относительно небольшими объемами хозяйственной деятельности.

Таким образом, совершенно очевидно существование в Древнем Египте счетоведения, а также специально обученных этому ремеслу людей. Налицо и причины возникновения счетной науки – хозяйственная деятельность и торговые отношения между людьми.

1.1.2 Финикия. Свидетельства существования счетоведения можно найти и в Финикии, ещё одной древней стране с развитой торгово-хозяйственной деятельностью в этой узкой, но чрезвычайно плодородной долине, в очень интересном районе в аграрном отношении. Не нужно думать, что Финикия - государство торговцев. Финикийцы внесли в мировую продажу оливки, финики и первыми придумали поставлять на экспорт вино. Они торговали тем, что сами в изобилии производили. Кроме того, им очень повезло исторически: на их территории росли кедровые леса. Ни к северу, ни к востоку, ни тем более к западу от моря ничего подобного не было.

Счетоводство и отчетность по государственным доходам также были известны финикиянам. Это подтверждается тем правилом, что каждый чиновник, оставляющий службу, должен был представить отчет по всем выполненным им операциям.

Нетрудно установить и причины распространения счетоведения - Финикия имела оживленные торговые отношения с Египтом. Поэтому естественно предположить, что финикияне познакомились со счетным искусством в Египте и, оценив его необходимость, ввели счетоводство у себя, применив его для учета как чисто торговых, так и сельскохозяйственных операций.

          Двуречье. Вавилония стала родиной "учета на карточках". "Карточки" делали из мягкой и влажной глины в виде пластинок, или, как их называют, таблеток, величина которых от крохотных кусочков в 2 сантиметра доходила до массивных плит 30х40 сантиметров^[4]. На влажной поверхности глины тростниковой палочкой делали надписи. После чего карточки (таблетки) или сушились на солнце (так поступали в раннюю эпоху), или обжигались (так делали в более позднее время)^[5]. Эти обожженные глиняные таблетки, содержащие учетные данные, являются документами (письменными свидетельствами). Особенности глины приводили к тому, что ошибочные записи просто стирались и понятия письменной оговорки (исправления данных) не существовало. Поэтому подлежащий к уничтожению документ просто бросали на пол и разбивали. Документы складывались в глиняные кувшины или в плетенные из тростника корзины, которые закрывались крышками и обвязывались веревками. На конец веревки навешивался комок глины, на котором указывалось содержание хранящихся документов, исполнители и временной промежуток.

Среди сохранившихся первичных документов преобладают "наряды" для выполнения работ. Наряды были, как правило, сводные, и самый большой из них имел сведения о работе и содержании 2533 лиц^[6]. До нас дошла древнейшая записанная на таблетке ведомость, свидетельствующая о том, что расходы на "заработную плату" уже распределялись по видам работ. Итог каждой строки показывал причитающееся количество зерна данному работнику, итог каждой колонки составлял величину затрат на объем работ. Документ оформлялся подписями ответственных лиц, указанием места выдачи зерна и даты.

Вавилония была первой страной, где возникло и специальное законодательство по учету. Законы Хаммурапи (2200-2150 гг. до н.э.) приписывали купцам ведение самостоятельного учета; храмам - государственное счетоводство; передача денег без расписки считалась недействительной^[7].

Вавилон был, как известно из истории, крупным торговым центром, в котором встречались купцы Востока, приходящие из Индии, и купцы Запада, приезжавшие из Финикии, Египта и других стран древности. Естественно ожидать, что при таком высоком развитии хозяйственной деятельности, и в частности торговли, в Вавилоне должны были возникнуть учреждения, способствовавшие развитию торговой деятельности страны, и в том числе банки. Действительно, история банковского дела указывает, что в Вавилоне в VIII столетии до н.э. уже существовал банк торгового дома Негоагиддина Игиби (по другой транскрипции- Эгисби). Банковская контора Игиби выполняла целый ряд банковских операций. По исследованиям И. Меркеля и Р. Эренберга, операции банковской конторы Игиби были весьма разнообразны; ею производились на комиссионных началах покупки, продажи и платежи за счет клиентов; принимались денежные вклады, и имелись также обширные склады для хранения товаров; оказывался клиентам кредит в форме так называемого антихретикум, в силу коего кредитор получал вместо процентов право на урожай с полей должника; выдавались ссуды под расписку и под залог, и, наконец, банкир часто выступал в качестве поручителя по сделкам.

Иудея. В Библии сохранилось высказывание царя Соломона: "С кем постоянно находишься в торговых сношениях - считай и оценивай: что даешь, что получаешь - запиши"^[8].

Также необходимо добавить, что прямое указание на обязанность вести счета по всем хозяйственным операциям имеется в книге Иисуса сына Сирапахова. «Стыдись, - беспристрастия в купле и продаже; если что выдаешь, выдавай счетом и весом и делай всякую выдачу и прием по записи».

1.1.3 Индия. Некоторые следы счетного искусства имеются и у древних индусов, государственный и гражданский строй которых был нормирован Законами Ману. Законы Ману представляли собою сборник писаных постановлений и обычаев, начиная с эпохи XII века до нашей эры. В Законах Ману имеются постановления, касающиеся порядка получения государственных доходов и выполнения государственных расходов, и целей ряд предписаний чиновникам того времени относительно техники взимания доходов и производства расходов. В частности, в Законах Ману есть точное указание на то, что финансовые чиновники государства обязаны были ежегодно представлять царю отчет по всем доходам и расходам, как из личных средств царя, так и средств государственного казначейства. Некоторые дошедшие до нашего времени памятники свидетельствуют о том, что государственным финансовым агентам древней Индии было известно искусство вести счета по доходам и расходам, как казначейства, так и личных средств главы государства.

Частная торговая деятельность в древней Индии получила достаточное развитие. Главными предметами промышленной и торговой деятельности были ткани и изделия из металлов, причем в области металлургической промышленности индусы задолго до нашей эры добились значительных успехов и приобрели почти всемирную известность искусством изготовления стали и стальных изделий. Древние индусы знали также и вывозную торговлю. Предметами вывоза древней Индии были ткани, краски, драгоценные камни, хлопок и в особенности стальные изделия. Так как торговая деятельность, в форме внутренней и внешней торговли, была достаточно развитой в древней Индии, то законы Ману давали ряд указаний и норм производства отдельных торговых операций. В законах Ману имеются указания на порядок взимания процентов по ссудам, устанавливается размер взимаемых процентов, даются нормы, регулирующие ссудные операции, операции морского транспорта и т д. Совершенно ясно, что при наличности достаточно развитой торговли, как внутренней, так и внешней, равно как и при условии выполнения таких операций, как ссуды, займы, морской транспорт и пр., индусы не могли обойтись без записей выполняемых операций, а, следовательно, им должны быть известны некоторые приемы регистрации тех операций и сделок, которые имели месте в торговой и промышленной деятельности страны. Необходимо, однако, отметить, что счетное искусство не могло получить значительного развития в древней Индии, а потому трудно ожидать, чтобы в числе памятников старины древней Индии было много указаний на порядок производства записей по торговым операциям. Причиной тому - то, что торговая и промышленная деятельность индусов все-таки была чрезвычайно слабой.

          Китай. В Китае издавна существовала довольно развитая торговля шелком, бумагой и фарфором; тем не менее, точных сведений об организации как самой торговли, так и государственного строя Китая в древности не имеется. По исследованиям итальянского историка Дж. Брамбилла, в старинных китайских рукописях имеются указания на обязательность для купцов ведения особой книги счетов, которую одни авторы понимают как кассовую книгу, другие называют счетной книгой, типа ресконтро. Точных и подробных сведений о развитии счетного искусства в древнем Китае не имеется. Однако существуют указания на то, что к VII-XIII в. н.э. здесь сложилась развитая система учета материальных ценностей. Учетные работники находились в трех отделах, где фиксировался приход, расход и остаток ценностей. Первый и второй отделы показывали движение ценностей, а третий проводил инвентаризации и выводил натуральный остаток, но не знал остатка учетного. Это приводило к тому, что только высшая администрация имела представление о реальном положении дел. Организация складского хозяйства в Китае проводилась по принципу «первая партия получена –первая отпущена», что свидетельствует о четком учете ценностей. Контрольную функцию осуществляли осведомители, которые находились среди складских работников.

Крупным реформатором Китая эпохи династии Цинь являлся Шан-Ян (390-338 гг. до н. э.). Его преобразования были следствием социально-экономического развития страны. Реформы Шан-Яна коснулись многих сторон жизни общества: экономической, социально-политической, государственно-правовой. Ядром его преобразований была аграрная реформа. Земля стала объектом купли-продажи, заклада. Размер земельных участков не ограничивался. Земли больших семей подлежали разделу. Если в семье было двое сыновей, не разделивших имущество, то с них взыскивался двойной налог.

          Персия. В царствование Дария I (521-485г. до н.э.) Персидская империя получила новое устройство. Вся империя была разделена на 20 сатрапий. Во главе каждой сатрапии был поставлен сатрап, которому принадлежала вся полнота гражданской власти во вверенной ему области. Тяжелым бременем для населения Персидского государства были налоги. Зачастую государство отдавало сбор налогов на откуп. Откупщики, заплатившие вперед установленную сумму налогов, взимали с населения большие суммы. Иногда во время такого рода взимания налогов населенные пункты подвергались разгрому. За счет сбора налогов в царской казне накапливались огромные богатства, которые расходовались, прежде всего, на пышный царский двор, роскошные дворцы и сады. Огромных расходов требовало содержание государственного чиновничьего аппарата. Сатрапы взимали все налоги с населения, причем налоги взимались, частью деньгами, частью в натуральном выражении. Из полученных налоговых сумм сатрапы часть расходовали на содержание собственного двора, часть шла на содержание войска. Остаток, если таковой получался, вносился в собственную казну царя. Из этой казны выплачивались пенсии и выдавались дары и подарки особым заслуженным государственным чиновникам. При дворе велись тщательные списки всех выданных пенсий и денежных подарков. Собранные сатрапом налоги и иные суммы хранились в особых кассах, под ответственностью специальных кассиров. Общий же надзор за работой кассиров возлагался на секретарей сатрапов. Кассиры при сатрапах вели правильное счетоводство по всем получаемым и выдаваемым ими суммам, но обязанности периодически представлять отчеты не было: отчеты по приходу и расходу сумм каждого сатрапа представлялись по требованиям последнего. По приходам и расходам собственной кассы царя велась особая отчетность, которую выполняли специальные лица и представляли ее царю по первому его требованию.

Известно, что оплата работы осуществлялась частично деньгами, частично в натуральном выражении. Работник получал "требование - наряд" в конторе и предъявлял его казначею. Последний вел платежную ведомость, в которой делал отметку о выдаче денег. По этому же требованию-наряду выдавались продукты. Бухгалтеры и контролеры вели учет не только явный, но и тайный. Основным документом был журнал анонимных писем, а человек, занимающийся учетом, получал почти официальное название - "глаза и уши царя".