ИСТОЧНИКИ ИНФОРМАЦИИ В ОРГАНИЗАЦИИ. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ЗАТРАТ

Схема информационных потоков между руководителем аптеки и источниками управленческой информации:

1. Директор - бухгалтерия. В бухгалтерии любого предприятия собирается всесторонняя информация о его деятельности. С точки зрения пригодности для целей управления директору могут понадобиться:

данные бухгалтерской отчетности;

данные о состоянии расчетов с поставщиками и покупателями;

данные о товарообороте;

данные об издержках;

информация о финансовой деятельности предприятия;

другая информация учетного характера.

2. Директор - подразделения. На данном этапе директору может потребоваться следующая информация:

данные о товарообороте данного подразделения;

данные о структуре ассортимента данного подразделения;

информация о трудозатратах в данном подразделении;

данные о качестве обслуживания в данном подразделении;

другая информация управленческого характера.

3. Директор - персонал. На этом этапе директор контролирует трудовую деятельность коллектива в целом. Одновременно решаются вопросы подбора и перестановки кадров.

4. Директор - поставщики. В рамках данного информационного потока директора может интересовать следующая информация:

общее количество организаций, обеспечивающих поставку товаров в аптеку;

величина и динамика абсолютных показателей кредиторской задолженности;

удельный вес доли каждого поставщика в общем объеме кредиторской задолженности;

условия поставок и расчетов, сложившиеся на предприятии;

другая информация о поставщиках.

5. Директор - покупатели. Если рассматривать данный информационный поток в широком понимании, то в его рамках директор получит следующую информацию:

· структуру и динамику покупательского спроса;

· состояние расчетов с покупателями (особенно расчетов за медикаменты, отпущенные по бесплатным и льготным рецептам);

· абсолютную величину, структуру и динамику дебиторской задолженности;

· информация о масштабах неудовлетворенного спроса;

· структуру реализации (информация об удельных весах разных видов реализации в товарообороте аптеки).

6. Директор - органы власти. Информационное взаимодействие с органами власти подразумевает своевременное доведение до сведения дирекции изменений в налоговом, гражданско-правовом законодательстве, а также принятия разнообразных подзаконных нормативных документов (например, писем местного комитета фармации).

Рассмотрим подробнее информационные потоки внутри аптеки.

Каждое подразделение получает информацию и из внешних и из внутренних источников. Но информация, получаемая, например, от поставщиков подразделением аптеки, бухгалтерией и директором буде разной. Каждое подразделение накапливает "свою" информацию. Далее разные информационные "блоки" складываются и дают полную картину деятельности аптеки в широком смысле.

Информационный поток, предназначенный для дирекции, рассмотрен выше, поэтому подробнее остановимся на двух других звеньях системы.

К "Подразделениям" отнесены все отделы аптеки, занятые основной деятельностью.

Рассмотрим подробно содержание каждого информационного потока, замыкающегося на подразделении аптеки.

1. Подразделение - дирекция. Нисходящий информационный поток к подразделению заключается в руководстве его деятельностью дирекцией. От подразделения руководству передается следующая информация:

объем реализации;

данные о неудовлетворенном спросе;

структура реализации.

2. Подразделение - бухгалтерия. Взаимодействие с бухгалтерией заключается в передаче данных о поступивших и реализованных товарах. Все подразделения составляют товарные отчеты. Каждый товарный отчет содержит информацию, как правило, за три календарных дня. Принятые отделом льготные и бесплатные рецепты подлежат отдельному учету внутри подразделения. Данные из рецептов должны ежедневно вноситься в специализированную программу учета льготных рецептов. Полученная база данных по льготному отпуску представляет аналитический интерес. Её ценность с точки зрения экономического анализа будет рассмотрена ниже.

По данным отпуска по льготным и бесплатным рецептам за каждый день автоматически формируются реестры, которые затем вместе с рецептами передаются в бухгалтерию.

3. Подразделение - другие подразделения. В аптеке нередко бывает ситуация, когда товар в подразделение поступает от других подразделений. Если в аптеке имеется отдел запасов, то товар от поставщиков вначале поступает в него. Затем из отдела запасов товар по накладным передается в подразделения, где и подлежит реализации. В случае, если товар длительное время не реализован, то он возвращается в отдел запасов, который далее либо, если это возможно, возвращает товар поставщику, либо ищет другие варианты реализации.

Если отдел запасов в аптеке отсутствует, то заказом товара у поставщиков занимается руководство каждого подразделения. В этом случае нередко движение товаров между отделами, которое оформляется накладными на внутреннее перемещение.

4. Подразделение - поставщики. Этот информационный поток содержит данные о поставщиках, вариантах предлагаемых ими условий поставок, расчетов, сравнительный анализ прайс-листов и т. д..

5. Подразделение - покупатели. Подразделение предоставляет покупателям информацию:

о наличии товаров в аптеке,

о наличии товаров в аптеках населенного пункта;

о ценах на товары, их синонимы, аналоги.

От покупателей поступает информация о структуре и динамике спроса, а также о неудовлетворенном спросе.

Бухгалтерия аптеки является максимально информационно насыщенным звеном аптеки.

Сюда стекается учетная информация от всех подразделений, здесь поступившая информация обобщается, регистрируется, систематизируется, анализируется. Представленная в требуемом формате учетная информация служит в дальнейшем для принятия управленческих решений.

С целью дальнейшего использования для решения аналитических задач, бухгалтерская информация может быть систематизирована по следующим блокам:

расчеты с поставщиками;

расчеты с покупателями;

расчеты с персоналом по оплате труда;

основные фонды аптеки;

движение товаров и товарные запасы;

издержки обращения;

бухгалтерская отчетность.

Все эти блоки имеют самостоятельное аналитическое значение.

Получив представление о том, как проходят информационные потоки в аптеке, следует обозначить на каком этапе какие аналитические исследования следует проводить.

Во избежание излишней на данном этапе изложения детализации, за основу можно принять схему внутреннего информационного потока в аптеке.

Аналитические исследования должны проводиться не только на этапе передачи данных из одного блока в другой, но и внутри каждого блока.

В подразделениях реализуются следующие направления анализа:

анализ структуры и динамики товарных запасов;

анализ трудозатрат сотрудников подразделения и эффективности его деятельности;

элементы анализа спроса и предложения.

В бухгалтерии осуществляются следующие виды анализа:

анализ расчетов с поставщиками и покупателями;

анализ эффективности использования активов аптеки, в особенности, оборотных активов;

анализ структуры и динамики издержек обращения:

анализ бухгалтерской отчетности аптеки.

В дирекции аптечного предприятия должна анализироваться динамика развития аптеки в целом. Так как неотъемлемой функцией дирекции является перспективное планирование деятельности предприятия, на этом участке осуществляется прогнозный анализ, который далее ложится в основу бизнес – плана.

Вся информация, изложенная выше является информационной базой для проведения функционально – стоимостного анализа. Первым этапом проведения ФСА является выделение основных бизнес – процессов.

Основными бизнес – процессами в ООО «Оберег» являются:

1. Проведение анализ деятельности аптеки;

2. Управление персоналом;

3. Планирование деятельности (бизнес – планирование, бюджетирование, маркетинговые исследования);

4. Снабжение аптеки лекарственными средствами;

5. Реализация товаров через торговые подразделения;

6. Выполнение финансовых операций.

Теперь рассмотрим бюджет затрат ООО «Оберег» на 9 месяцев 2010 года:

Таблица 2. Бюджет затрат(руб.)

Наименование затрат	Предполагаемые затраты за месяц	Планируемые затраты на I кв. 2010 г.	Планируемые затраты на II кв. 2010 г.	Планируемые затраты на III кв. 2010 г.	Планируемые затраты на 9 месяцев 2010 г.
Переменные затраты
Закупка медикаментов	2606,94	7820,82	7820,82	7820,82	23462,42
Транспортные расходы	2050	6150	6150	6150	18450
Затраты на электроэнергию	30	90	90	90	270
Постоянные расходы
Расходы на рекламу и продвижение	600	1800	1800	1800	5400
Командировки	500	1500	1500	1500	4500
Зарплата персонала	4765	14295	14295	14295	42885
Начисления на зарплату персонала	1763,05	5289,15	5289,15	5289,15	15867,45
Коммунальные услуги	1000	3000	3000	3000	9000
Канцелярские товары	100	300	300	300	900
Телефон	800	2400	2400	2400	7200
Аккредитация и разрешительные документы	11660	11660	0	0	11660
Охранная и пожарная сигнализации	200	600	600	600	1800
Оплата банковских услуг	200	600	600	600	1800
Амортизация	1752,92	5258,76	5258,76	5258,76	15776,28

 

В результате функционально-стоимостного моделирования было получено распределение месячных стоимостных затрат, связанных с выполнением основных бизнес-процессов в ООО «Оберег» (Рис. 1, 2).

 

Рис. 1. Распределение месячных трудозатрат, связанных с выполнением бизнес – процессов в ООО «Оберег».

 

Благодаря данному типу оценок можно сделать вывод что наиболее емкими бизнес – процессами в фирме являются реализация товара и снабжение, что вполне закономерно для торговых организаций, затем идет анализ деятельности и планирование – эти бизнес – процессы являются весьма важными для управления деятельностью любой организации. Полученное соотношение является оптимальным для данной организации.

Следующий этап – оценка трудозатрат структурных подразделений (рис. 3.):

ü администрация (проведение анализа деятельности, управление персоналом);

ü финансовый отдел (выполнение финансовых операций);

ü коммерческий отдел (планирование деятельности, снабжение);

ü

непосредственно аптека (реализация).

 

Рис. 2. Оценка стоимостных затрат ООО «Оберег» за месяц.

Из проделанной оценки делаем вывод что наиболее загруженными являются практически все отделы, за исключением финансового. Поэтому наиболее целесообразным будет возложение функций контроллинга именно на этот отдел, а в роли главного контроллера будет выступать главный бухгалтер фирмы.

Следующим этапом является распределение бизнес – процессов на:

ü управляющие (проведение анализа деятельности, управление персоналом);

ü основные (снабжение, реализация);

ü вспомогательные (планирование, выполнение финансовых операций).

А также анализ их соотношения (рис. 4.).

 

Рис. 3. Оценка трудозатрат структурных подразделений ООО «Оберег» за месяц.

 

Из проделанной оценки видно что максимальные значения показателей времени и средств приходятся на выполнение основных бизнес-процессов, связанных с реализацией товаров и снабжением.

Для осуществления оперативного управления необходимо выделить центры ответственности. Под центром ответственности здесь понимается, как уже отмечалось ранее, сегмент предприятия, во главе которого стоит ответственное лицо, принимающее решение.

В ООО «Оберег» выделены следующие центры ответственности:

ü центры дохода (аптека);

ü центры прибыли (коммерческий отдел);

ü центры затрат (администрация, финансовый отдел).

На Рис. 5 приведена диаграмма оценки по центрам ответственности, на которой представлены планируемые показатели доходов, затрат и прибыли фирмы на определенный промежуток времени, а именно на 9 месяцев 2010 года.

 

Рис. 4. Оценка бизнес-процессов.

Рис. 5. Оценка центров ответственности ООО «Оберег»

 

Из рисунка 5 видно что в стоимостном выражении размер прибыли невелик, однако если мы проанализируем соотношение прибыль/затраты, то мы увидим что полученная прибыль до уплаты единого налога является наценкой, установленной в размере 37,5%. Законодательно установленный предел наценки для аптечных учреждений составляет 40%, поэтому делаем вывод что полученный результат не так уж плох.

 

2.3 ПРЕДЛОЖЕНИЯ ПО ВНЕДРЕНИЮ СИСТЕМЫ КОНТРОЛЛНГА НА ПРИМЕРЕ ООО «ОБЕРЕГ»

 

Торговые предприятия имеют экономические характеристики, существенно отличающие их от производственных предприятий. Нам предстоит определить, является ли это препятствием для применения контроллинга на торговых предприятиях или нет.

Основной источник дохода торговых предприятий - это наценка. С помощью наценки они покрывают свои издержки обращения и получают прибыль. Наценка превращается в наличные денежные средства при реализации товаров. В отличие от производственных МП, перед торговыми не стоит проблема выбора способа определения выручки по "оплате" или по "отгрузке". Деятельность торговых МП основана на кассовом методе определения выручки, так что альтернативы у нас нет. Однако и расчет издержек обращения мы будем вести по кассовому методу, так как это значительно облегчает бухгалтерии составление нашей новой схемы производственной отчетности.

Как уже отмечалось ранее главной задачей контроллинга на ООО «Оберег» должны стать определение минимально возможного процента наценки к стоимости товара и определение целесообразности функционирования той или иной торговой точки в райцентре и на периферии. Налогообложение предприятия предельно упрощено, так как оно облагается единым налогом.

Издержками обращения для МП являются следующие расходы: заработная плата продавцов и бухгалтера, содержание помещений, арендная плата, амортизация собственных зданий и торгового оборудования, затраты на охрану, транспортные расходы, включающие в себя затраты на ГСМ и обслуживание. Само собой, основные расходы предприятие несет по закупке товаров. Контроллинг для МП, занимающегося розничной торговлей, должен по-видимому, решать следующие задачи:

1. давать руководству возможность анализировать свои доходы и расходы как в разрезе структурных подразделений (торговых точек), так и в целом по предприятию;

2. получать эту информацию как можно более оперативно;

3. планировать свои доходы и расходы;

4. определять минимально возможную наценку на закупленные товары.

При этом новая система отчетности должна быть как можно более простой и наглядной и отнимать у бухгалтера предприятия как можно меньше времени на ее составление.

Для составления новой системы отчетности мы возьмем за основу систему отчетности по книге немецких специалистов Р.Манна и Э.Майера "Контроллинг для начинающих", и отталкиваясь от нее, попробуем составить свою систему отчетности для ООО «Оберег».

Вот схема, рекомендованная немецкими специалистами:

0. Объем производства в рабочих часах.

1. Оборот-брутто без НДС.

2. Факторы уменьшения прибыли.

3. Оборот-нетто.

4. Изменение запасов

5. Общая производительность.

6. Затраты материалов и услуги со стороны.

7. Предварительный итог без стр. 04=общая прибыль.

8. Плата за основную производственную работу.

9. Затраты на отпуск товаров.

10. Производственные затраты (стр. 06 + стр. 08 + стр. 09)

11. Сумма покрытия 1 (стр. 03 - стр. 10)

12. Оклады, зарплата предпринимателя.

13. Проценты.

14. Промежуточная сумма между стр. 12 и 13 (стр. 11 - стр. 12 - стр. 13)

15. Затраты на содержание производственных помещений без арендной платы.

16. Арендная плата.

17. Транспортные расходы.

18. Амортизационные отчисления.

19. Текущий ремонт и прочие расходы.

20. Затраты на организацию группы 1 (сумма строк 12, 13, 15 - 19)

21. Сумма покрытия 2 (стр. 11 - стр. 20)

22. Затраты на организацию группы 2.

23. Сумма покрытия 3 = итог деятельности (предварительная, без стр. 04)

24. Сверочный итог для стр. 04 и т.д.

25. Прибыль/убыток с учетом стр. 04.

Для простоты рассмотрения и расчетов отметим что наше торговое МП только начинает свою деятельность и остатков не имеет.

Рассмотрим по порядку элементы вышеприведенной таблицы.

Элемент 00. "Объем производства в рабочих часах" в нашем случае будет равен рабочему времени продавцов, которое не меняется в зависимости от изменения количества товара, находящегося в торговле. Это рабочее время будет изменяться в зависимости от количества продавцов и торговых точек МП. В торговой деятельности это не окажет воздействия на уровень наценки на товар.

Элемент 01. "Оборот-брутто без НДС" будет в данном случае являться товарооборотом предприятия, а так как МП уплачивает единый налог, то НДС в товарообороте отсутствует.

Элемент 02. "Факторы уменьшения прибыли" - возврат товаров, списание быстро портящихся нереализованных товаров. Наличие таких расходов нежелательно, но в силу специфики торговли лекарственными средствами могут иметь место. Следует, однако, учесть, что схема немецких специалистов была разработана для учета выручки по отгрузке, а мы, используя кассовый метод, вполне можем отказаться от расчета этой строки, так как итоговая кассовая выручка уже сама в себе будет учитывать эти виды потерь. Отсюда следует сделать вывод, что оборот-брутто и оборот-нетто в нашей новой системе отчетности будут означать одно и то же.

Элемент 04. "Изменение запасов" - для нас не подходит. Торговля, по сути дела, и есть одно сплошное изменение запасов. Поэтому эту строку мы тоже не будем использовать.

В результате того, что из пяти начальных строк рекомендуемой немецкими специалистами таблицы отчетности мы отказались от четырех, то и от пятой строки тоже придется отказаться, так как она все равно будет равна обороту-брутто без НДС.

А вот Элемент 06. "Затраты материалов и услуги со стороны" необходимо заменить на элемент "Закупленные товары". Тогда Элемент 07. "Общая прибыль" даст нам превышение полученных денежных средств над затраченными на покупку товаров для продажи. Это не будет реализованное наложение, так как выручка от продажи части товаров будет сопоставляться с затратами на закупку всех товаров за месяц. Но полученный результат дает нам возможность установить, сколько остается у нас денежных средств, чтобы покрыть оставшиеся затраты - издержки обращения и получить прибыль. По смыслу рассматриваемой и перерабатываемой нами схемы отчетности немецких специалистов - это сумма покрытия 1. Почему так получилось? Почему что у нас не оказалось необходимости в элементе таблицы "Производственные затраты"? Потому, что в производственных МП затраты на материал, услуги, заработную плату, затраты на отпуск товаров являются переменными затратами и оказывают непосредственное воздействие на изготавливаемый продукт. В торговом же предприятии издержки обращения будут являться постоянными и условно-постоянными расходами, т.е. относиться к затратам на организацию групп 1 и 2. Таким образом, вместо Элемента N 07. "Общая прибыль" мы запишем Элемент N 11 "Сумма покрытия 1".

А теперь перейдем к рассмотрению затрат на организацию группы 1. Разделение затрат между элементами "Затраты на организацию группы 1" и "Затраты на организацию группы 2" будет происходить в зависимости от того, относятся ли эти затраты на каждую торговую точку МП отдельно или их можно отнести только ко всему МП в целом. Такое разделение необходимо нам для составления 2-го уровня отчетности.

Немецкие специалисты считают, что формирование отчетности на 2-м уровне возможно осуществлять исходя из 3-х принципов дифференциации:

· по продукции и группам продукции;

· по клиентам (покупателям) или группам клиентов;

· по сферам ответственности внутри предприятия.

В нашем случае составление 2-го уровня отчетности по продукции потребовало бы чрезвычайно больших затрат труда, по покупателям - просто нереально, естественно, что нам остается составление 2-го уровня отчетности по сферам ответственности внутри предприятия, т.е. по торговым точкам на территории района.

Исходя из вышеизложенного, затраты на организацию группы 1 в нашем случае будут следующими.

Элемент N 12 "Оклады, зарплата предпринимателей" - в этот элемент мы включим зарплату рядовых продавцов, грузчиков и т.п., а зарплату главного бухгалтера и оклад руководителя отнесем к затратам на организацию группы 2, так как они будут относиться ко всему МП в целом, и их нельзя разбить по отдельным торговым точкам.

Элемент N 13 "Проценты" мы перенесем в затраты на организацию группы 2 по тем же причинам. Элемент N 14 будет в связи с этим исключен.

При разработке новой системы отчетности для торговых МП попробуем применить другую систему расчета коэффициентов покрытия, которые в данном случае будут коэффициентами наценки.

Элемент N 15 в нашем случае будет обозначать коммунальные платежи за использование помещений.

Элемент N 16 - арендная плата, если под торговую точку используется не собственное помещение, а арендованное.

Элемент N 17 - "транспортные расходы" - будет содержать в себе затраты на ГСМ для транспортного обслуживания отдельной торговой точки, если она находится на периферии.

Элемент N 18 "Амортизационные отчисления" будет включать в себя амортизацию имущества торговой точки: самого здания, прилавков, холодильников и т.п. Это единственный элемент, который нашему кассовому методу учета затрат не поддается и в нашей схеме он будет учитываться в такой же сумме, что и в финансовом учете.

В связи со спецификой торговой деятельности введем дополнительные элементы:

· Элемент N 19 "Патент" - так как затраты на налогообложение осуществляются по каждой торговой точке отдельно, и с закрытием или открытием новой торговой точки соответственно снижаются или увеличиваются затраты на покупку патента.

· Элемент N 20 "Текущий ремонт и прочие расходы" будет включать в себя расходы собственно на ремонт и прочие мелкие расходы.

Затраты на организацию группы 1 фактически представляют собой постоянные затраты каждой отдельной торговой точки. Эти расходы зависят от существования торговой точки и с ее закрытием они исчезают. Окончательным результатом для такой точки в нашей схеме станет сумма покрытия 2. Она означает ту сумму средств, которую представляет в "общий котел" МП для покрытия оставшихся затрат предприятия и получения общей прибыли каждое хозяйственное подразделение. Сумма покрытия 2 означает эффективность функционирования торговой точки и целесообразность ее дальнейшего существования.

Однако, наше МП имеет еще постоянные расходы, которые относятся ко всему МП.

В отечественной практике такие затраты назывались общехозяйственными, в немецкой системе контроллинга - "Центр". В нашей схеме отчетности можно использовать 2 варианта: во-первых, объединить все эти затраты под одной строкой "Затраты на организацию группы 2", во-вторых, можно расшифровать эти затраты: это будут оклады, зарплата руководителя и проценты по банковскому кредиту, которые мы перебросили из строк 12 и 13, а также транспортные расходы, включающие в себя затраты на ГСМ - доставка товаров из областного центра в Славянск, техническое обслуживание автотранспорта, и прочие, тому подобные, расходы. Для простоты расчета можно избрать первый вариант, а для большей точности - второй.

Сумма покрытия 3 - итог деятельности - получается путем вычитания из суммы покрытия 2 затрат на организацию группы 2. Это прибыль нашего торгового МП.

Для того, чтобы согласовать ее с итогом финансовой деятельности предприятия, мы введем элемент N 25 - "Сверочный итог", где будут данные о доходах от реализации основных средств, ценных бумаг, дивиденды и т.п. После этого остается добавить в нашу новую схему отчетности всего одну строку - "Прибыль/убыток". Она будет отражать общий итог производственно-финансовой деятельности предприятия.

Таким образом, после последовательного рассмотрения таблицы немецких специалистов и приложения ее возможностей к целям и задачам нашего МП, мы получили новую схему отчетности для него.

Новая схема отчетности для ООО «Оберег»:

1. Оборот-брутто (товарооборот).

2. Закупленные товары.

3. Сумма покрытия 1.

4. Заработная плата работников.

5. Затраты на содержание производственных помещений без арендной платы.

6. Арендная плата.

7. Транспортные расходы (ГСМ).

8. Амортизационные отчисления.

9. Патент.

10. Текущий ремонт и прочие расходы.

11. Затраты на организацию группы 1 (сумма строк 04-10).

12. Сумма покрытия 2 (стр. 03 - стр. 11).

13. Зарплата администрации.

14. Проценты по банковскому кредиту.

15. Транспортные расходы (ГСМ и техобслуживание).

16. Прочие общехозяйственные расходы.

17. Затраты на организацию группы 2.

18. Сумма покрытия 3 - итог деятельности.

19. Сверочный итог.

20. Прибыль/убыток.

Это схема 1-го уровня отчетности, т.е. та, которая применяется ко всему предприятию в целом. В то же время, нами уже выбрана принципиальная основа для создания схемы 2-го уровня отчетности - это отдельные торговые точки МП.

Схема 2-го уровня отчетности будет выглядеть так:

Таблица 3.

Показатели

Я торговая точка