Особенности налогообложения доходов страховых организаций налогом на прибыль

Современное налоговое законодательство устанавливает общий порядок определения налоговой базы и расчета налога на прибыль. Однако специфика деятельности страховых организаций обусловливает особенности определения как доходов, так и расходов, учитываемых ими при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

Налогоплательщиками налога на прибыль выступают страховые организации, зарегистрированные в установленном порядке.

Определение объекта налогообложения по налогу на прибыль у страховых организаций не отличается от общего подхода. Объектом налогообложения выступает прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимается полученный доход, уменьшенный на величину признаваемых для целей налогообложения расходов. Разделение доходов и расходов на доходы и расходы, связанные с реализацией продукции (работ, услуг), и на внереализационные доходы и расходы осуществляется в общем порядке.

Однако состав доходов и расходов, а в некоторых случаях порядок определения их стоимостного эквивалента (налоговой базы) у страховых организаций имеет особенности, устанавливаемые ст. 293 НК РФ «Особенности определения доходов страховых организаций (страховщиков)» и ст. 294 НК РФ «Особенности определения расходов страховых организаций (страховщиков)».

Особенности состава доходов, включаемых в налоговую базу для расчета налога на прибыль страховыми организациями

В доходы страховых организаций, учитываемые при расчете налоговой базы для уплаты налога на прибыль, кроме установленных ст. 249 НК РФ «Доходы от реализации» и ст. 250 НК РФ «Внереализационные доходы», включаются специфические доходы от осуществления страховой деятельности, перечень которых содержится в ст. 293 НК РФ. Состав доходов, учитываемых в налоговой базе для расчета налога на прибыль, отражает специфику операций и услуг, оказываемых страховыми организациями. Перечень доходов не является закрытым. Специфические доходы страховых организаций в зависимости от направления деятельности можно условно разделить на три группы:

1) Доходы по страхованию.

2) Доходы от деятельности, связанной с осуществлением операций страхования.

3) Прочие доходы.

Первая группа - доходы по страхованию.

Доходы организаций по страхованию, учитываемые при расчете налоговой базы для уплаты налога на прибыль как доходы от реализации продукции (работ, услуг), включают следующие доходы (ст. 293 НК РФ):

· страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и перестрахования. При этом страховые премии (взносы) по договорам сострахования включаются в состав доходов страховой организации (состраховой организации) только в размере его доли страховой премии, установленной в договоре сострахования;

· вознаграждения и тантьемы (форма вознаграждения страховой организации со стороны перестраховой организации) по договорам перестрахования;

· вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования;

· суммы возмещения перестраховой организациими доли страховых выплат по рискам, переданным в перестрахование;

· суммы возврата части страховых премий (взносов) по договорам перестрахования в случае их досрочного прекращения.

Налоговый учет доходов (расходов) ведется в разрезе заключенных договоров по видам страхования.

Договор страхования согласно п. 1 ст. 957 ГК РФ вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса, если в нем не предусмотрено иное.

Вторая группа - доходы от деятельности, связанной с осуществлением операций страхования.

Доходы страховых организаций от деятельности, связанной с осуществлением операций страхования, состоят из:

· вознаграждений, полученных страховщиком за оказание услуг сюрвейера (осмотр принимаемого в страхование имущества и выдача заключений об оценке страхового риска) и аварийного комиссара (определение причин, характера и размеров убытков при страховом событии);

· вознаграждений за оказание услуг страхового агента, брокера. Данное положение налогового законодательства не учитывает того факта, что страховые организации сами не могут работать страховыми брокерами.

Ко второй группе доходов относятся следующие виды внереализационных доходов:

· доходы от реализации перешедшего к страховщику в соответствии с действующим законодательством права требования страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб;

· суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признанные должником добровольно либо по решению суда.

Третья группа - прочие доходы.

К прочим доходам, полученным при осуществлении страховой деятельности, можно отнести:

· суммы процентов на «депо» премий по рискам, принятым в перестрахование;

· доходы, полученные от размещения страховых резервов и других средств.

Страховые организации должны строго соблюдать правила размещения страховых резервов. В случае выявления нарушений, связанных с использованием страховых резервов, налоговые органы могут наложить штрафные санкции, в том числе по занижению налоговой базы в результате отвлечения средств в резервы.

Приобретение государственных ценных бумаг РФ, субъектов РФ, муниципальных ценных бумаг, акций, инвестиционных паев (долей участия) организаций, в том числе банков, внесение средств в их уставные фонды являются видами инвестирования, которыми имеют право заниматься страховые организации. Такое инвестирование осуществляется за счет любых временно свободных средств как страховых резервов, так и собственных фондов, а также доходов, остающихся в распоряжении страховщиков после уплаты налогов.

Правилами размещения страховой организациими страховых резервов определены и другие активы, в которые можно инвестировать средства, в том числе банковские вклады, объекты недвижимости, слитки золота и серебра. Однако при этом установлены достаточно жесткие требования к активам, принимаемым в покрытие страховых резервов.

Страховые организации имеют право осуществлять деятельность и операции, непосредственно не связанные с осуществлением страховой деятельности, но не запрещенные для них Законом «Об организации страхового дела в Российской Федерации».

Доходы от иной деятельности могут быть аналогичны доходам других предприятий и организаций, учитываемым при налогообложении прибыли, например, прибыль от реализации основных фондов, материальных ценностей и прочих активов; доходы от сдачи имущества в аренду и другие доходы от прочей деятельности.

Особенности определения расходов страховых организаций для целей налогообложения

Страховые организации принимают для целей налогообложения расходы, предусмотренные ст. 252 НК РФ в порядке, установленном статьями 253-269 НК РФ. Но специфика осуществления страховой деятельности отражается в особенностях состава расходов страховых организаций для целей налогообложения. Перечень расходов страховщиков также является открытым. Общие принципы определения расходов по производству и реализации услуг (товаров, работ) и внереализационных расходов с точки зрения даты их возникновения и условий включения в налоговую базу применяются с учетом положений, установленных в ст. 294 НК РФ. Расходы страховых организаций, учитываемые при расчете налоговой базы и обусловленные потребностями их деятельности, как и доходы, можно разделить на три группы:

1) расходы по страхованию;

2) расходы по деятельности, связанной с осуществлением операций страхования;

3) прочие расходы.

Первая группа - расходы по страхованию.

Важнейшим видом расходов по страхованию выступают страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования. В целях налогообложения к страховым выплатам относятся выплаты рент, аннуитетов, пенсий и прочие выплаты, предусмотренные условиями договора страхования. До вступления в действие главы 25 НК РФ на сумму страховых выплат непосредственно уменьшались страховые взносы перед их включением в выручку страховой организации, и они не считались расходами.

Выплаты, производимые страховой организацией, считаются страховыми выплатами, если:

· имеется лицензия на данный вид страхования;

· в договоре страхования предусмотрены события, при наступлении которых у страховой организации возникают обязательства произвести страховую выплату.

Страховые выплаты и их размеры должны соответствовать условиям договора, а также другим требованиям законодательства.

Например, в Законе «Об организации страхового дела в Российской Федерации» определено, что страхователь обязан вносить страховщику страховой взнос денежными средствами (наличными или безналичными). Обоснованность нормативов выплат страхового возмещения и тарифов по видам страхования проверяется Федеральным органом исполнительной власти по надзору за страховой деятельностью (Департаментом страхового надзора МФ РФ) при анализе документов, представляемых страховыми организациями для получения лицензии.

Вторая группа - расходы по деятельности, связанные с осуществлением операций страхования.

Страховые организации в своей основной деятельности широко пользуются услугами организаций или отдельных физических лиц. Оплата оказанных ими услуг, правильно оформленных, относится к расходам, учитываемым при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, в частности:

· медицинское обследование;

· услуги актуариев;

· детективные услуги, выполняемые организациями, имеющими лицензию на ведение указанной деятельности, связанные с установлением обоснованности страховых выплат;

· услуги специалистов (комиссионные вознаграждения) (в том числе экспертов, сюрвейеров, аварийных комиссаров, юристов, адвокатов), привлекаемых для оценки страхового риска, определения страховой стоимости имущества и размера страховой выплаты, оценки последствий страховых случаев, урегулирования страховых выплат;

· услуги по изготовлению страховых свидетельств (полисов), бланков строгой отчетности, квитанций и иных подобных документов;

· услуги организаций за выполнение ими письменных поручений работников по перечислению страховых взносов из заработной платы путем безналичных расчетов;

· услуги организаций здравоохранения и других организаций по выдаче справок, статистических данных, заключений и иных аналогичных документов;

· инкассаторские услуги.

Медицинское обследование нередко практикуется страховыми организациями при заключении договоров страхования жизни и здоровья. Оплата медицинского обследования уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль страховой организации, если такие расходы в соответствии с договорами осуществляются страховщиком.

Ко второй группе расходов страховщиков можно отнести и вознаграждения за оказание услуг страхового агента и (или) страхового брокера (в том числе по операциям страхования и перестрахования).

Норматив расходов на ведение дела закладывается в структуре тарифной ставки при представлении расчетов страховых тарифов и структуры тарифных ставок для получения лицензии. Под «страховым тарифом» понимается ставка платежа по страхованию, предназначенная для покрытия расходов, связанных с проведением страхования. В нормативных документах федерального органа исполнительной власти по надзору за страховой деятельностью страховой организациим разрешено изменять структуру страховых тарифов по видам страхования иным, чем страхование жизни, без какого-либо разрешения со стороны надзорного органа.

Расходы на ведение дела включают в себя как общие расходы, определяемые в ст. 254-269 НК РФ, но необходимо при этом учитывать некоторые особенности по условиям их включения в налоговую базу по страховым организациям.

Действующим законодательством получение страховой организациими кредитов банков не запрещается. Однако для целей налогообложения расходы по банковским процентам должны удовлетворять требованиям, аналогичным для других организаций, т.е. установленным ст. 269 НК РФ.

При расчете налоговой базы учитываются затраты на оплату труда страховых агентов, и некоторые другие производственные затраты, связанные с привлечением их труда. Прежде всего это возмещение страховым агентам расходов по проезду от места жительства до местонахождения страховой организации и обратно в дни, установленные для явки, и по вызову администрации, а также компенсации страховым агентам расходов по проезду на участке работы (при наличии подтверждающих документов).

Третья группа – прочие расходы. К прочим расходам по ведению дела страховых организаций можно отнести:

· оплату услуг банков и других кредитных учреждений, связанных с осуществлением страховой деятельности, включая операции по обслуживанию выплат страхователям по расчетному и другим счетам по выдаче и приему наличных денег;

· расходы на рекламу, подготовку и переподготовку кадров, представительские расходы с соблюдением установленного порядка в пределах действующих норм и нормативов;

· оплата консультационных и информационных услуг, а также аудиторских услуг, оказанных с целью подтверждения годового бухгалтерского отчета и в соответствии с другими требованиями законодательства.