Внутрихозяйственный риск

Под внутрихозяйственным риском понимают определяемую ауди­тором вероятность того, что данные бухгалтерского учета или отдельные хозяйственные операции не соответствуют действительности, так как содержат недостоверную информацию, которая искажает бухгал­терскую (финансовую) отчетность и статьи бухгалтерского баланса.

Оценку внутрихозяйственного риска аудитор должен дать на этапе планирования, чтобы она затем дала возможность определить и оце­нить те события, операции, методы учета, которые могут оказать влия­ние на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, и соот­ветственно, на процесс ведения аудиторской проверки и форму аудиторского заключения.

Приступая к процессу определения внутрихозяйственного риска, аудитор должен знать примерные виды ошибок, содержащихся в орга­низации бухгалтерского учета заказчика (клиента), которые необходи­мо

учитывать в расчете при определении допустимого риска необнару­жения. Такими видами ошибок могут быть:

а) Необоснованное отражение в учете финансово-хозяйственных операций. Имеется в виду: по недооформленным первичным докумен­там или при их отсутствии, которые подтверждают факт совершения операции; проведение сделки и нарушение требований законодатель­ства; проведение сделок, связанных с нарушением хозяйственных дого­воров и др.

б) Несвоевременное отражение в бухгалтерском учете хозяйствен­ных операций. Имеется в виду: дата отражения операции в учетном ре­гистре не соответствует дате, указанной в первичном документе; затра­ты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестои­мость продукции (работ, услуг) не в тот отчетный период, к которому они относятся, а по мере их оплаты и др.

в) Хозяйственные операции, совершенные в организации» не в пол­ной мере отражены в бухгалтерском учете. Данные ошибки связаны со следующими обстоятельствами; хозяйственная операция отражена не во всех регистрах бухгалтерского учета; хозяйственная операция была фактически произведена, однако она не нашла отражения в учете; не­полно отражены базы для исчисления налогов, сборов, других плате­жей в бюджет и др.

г) Неправильная оценка имущества и обязательств при отражении в бухгалтерском учете операций по движению имущества и возникнове­нии задолженностей по расчетам. Данные ошибки связаны со следующими обстоятельствами: в первоначальную стоимость имущества включены не все расходы, связанные с его приобретением; неправиль­ное определение остаточной стоимости при реализации имущества и исчислении налога на добавленную стоимость; неправильное опреде­ление стоимости имущества и обязательств, приобретенных за инос­транную валюту и др.

д) Нарушение требований нормативно-правовых документов,
Имеется в виду: хозяйственные операции отражены на счетах бухгалтерского учета в нарушение требований Плана счетов; при отражении операций допущены арифметические ошибки; хозяйственные опера­ции отражены на счетах бухгалтерского учета в нарушение норматив­но-правовых документов, устанавливающих требования к отражению отдельных операций на счетах бухгалтерского учета; имеются наруше­ния при отражении на счетах бухгалтерского учета результатов инвен­таризации имущества и обязательств и др.

е) Несоответствие данных синтетического и аналитического учета, бухгалтерского учета и форм отчетности. Такие ошибки связаны со сле­дующими обстоятельствами; данные Главной книги по отдельным сче­там не соответствуют данным аналитического и синтетического учета, отраженных в учетных регистрах; по отдельным счетам синтетического учета отсутствует аналитический учет; данные синтетического и анали­тического учета не соответствуют данным первичных документов; дан­ные бухгалтерского учета и отчетности не соответствуют данным тре­бованиям в налоговых декларациях и расчетах, представленных в ин­спекции налоговых органов.

При оценке внутрихозяйственного риска в отношении баланса и от­четности аудитору надо обратить внимание на следующие факторы: опыт и квалификацию бухгалтерского персонала; возможность внеш­него давления на персонал заказчика (клиента) в целях достижения оп­ределенных показателей; специфические особенности деятельности заказчика (клиента) и др.

При оценке внутрихозяйственного риска в отношении конкретных счетов бухгалтерского учета и однотипных групп хозяйственных опера­ций аудитору следует обратить внимание на следующие факторы: нали­чие хозяйственных операций, бухгалтерское оформление которых пол­ностью или частично зависит от субъективного мнения исполнителей; наличие хозяйственных операций, порядок правильного оформления которых неоднозначно трактуется действующим законодательством; на­личие редких, необычных, нестандартных хозяйственных операций и др.

Оценку надежности системы организации бухгалтерского учета следует определять следующим образом (табл. 4) [3].

Таблица 4 Оценка надежности системы организации бухгалтерского учета

Риск средств контроля

 Он представляет собой оценку аудитором структуры внутреннего контроля с целью определения ее эффективно­сти при предотвращении или исправления ошибок в учете и отчетнос­ти. Чем эффективнее структура внутреннего контроля, тем ниже фак­тор ее риска.

Система внутреннего контроля заказчика (клиента) включает в се­бя систему бухгалтерского учета; контрольную среду; отдельные сред­ства контроля.

Аудиторская организация обязана оценивать систему внутреннего контроля заказчика (клиента) не менее чем в три этапа: ознакомление с системой внутреннего контроля; первичная оценка надежности сситемы внутреннего контроля; подтверждение достоверности оценки на­дежности системы внутреннего контроля.

На этапе ознакомления с системой внутреннего контроля надо по­лучить общее представление о специфике и масштабе деятельности за­казчика (клиента) и системе его организации бухгалтерского учета.

Аудитор должен изучить и оценить систему внутреннего контроля и эффективность ее работы. Надежность системы контроля заключается в ее способности эффективно предупреждать и выявлять ошибки в уче­те, как случайные, так и вытекающие из преднамеренных действий кон­кретных должностных лиц. Если система контроля, по оценке аудито­ра, в полной мере обеспечивает надлежащую систему, аудитор может заменить проверку по одному из объектов учета проверкой функциони­рования системы внутреннего контроля. Если аудитор установит, что система внутреннего контроля надежна, он вправе сделать выводы о том, что отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета сделано правильно. Если же система контроля неэффективна, в этом случае аудитор должен предусмотреть необходимую систему вы­борок, чтобы достаточно глубоко провести проверку.

Для оценки риска средств контроля аудитор должен применять специальные аудиторские процедуры, называемые тестированием средств контроля. Оно может включать в себя проверку наличия четкой струк­туры управления организацией и четкого административного контро­ля; наличия службы внутреннего контроля; соблюдения распределе­ния обязанностей между сотрудниками бухгалтерии и материально ответственными лицами; обеспечения сохранности имущества и его оформление первичными документами; текучесть счетных работников и другие вопросы. Тестирование средств контроля должно убедить ау­дитора в том, что система внутреннего контроля надежна и способна предотвращать появление существенных искажений организации бух­галтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности и помо­гать их выявлять. Тестирование может не проводиться, если аудитор установил, что риск средств контроля неприемлемо высок вследствие неэффективности его системы.

Кроме тестирования могут применяться следующие методы: повествовательное описание; перечни типовых вопросов для выяснения мне­ния руководства и работников бухгалтерии; специальные бланки и проверочные листы; блок-схемы и графики; перечни замечаний, прото­колы, акты и другие документы.

При определении параметра риска используется следующая града­ция (в зависимости от количества баллов): высокий; средний; низкий.

Затем на основании результатов анкет составляется сводная табли­ца. Она имеет следующий вид (табл. 5).

Оценка надежности средств контроля по объектам учета произво­дятся с использованием знаков «+» (если ответ положительный) или «-» (если ответ отрицательный). Затем подсчитывается общее количе­ство положительных и отрицательных ответов и рассчитывается доля отрицательных ответов. Данное действие проводится с каждым из тес­тов оценки системы внутреннего контроля, Полученные отрицатель­ные оценки складываются и округляются. В результате получается об­щее количество отрицательных ответов.

Таблица 5 Оценка надежности средств внутреннего контроля

Оценка системы средств внутреннего контроля производится по следующей формуле:

СВN = n / N

где n — количество отрицательных ответов; N— общее количество вопросов, на которых получен ответ [5].

Риск необнаружения

 Под риском необнаружения понимают субъ­ективно определяемую аудитором вероятность того, что применяемые в ходе проверки аудиторские процедуры не позволяют обнаружить ре­ально имеющиеся существенные в отдельности либо в совокупности нарушения. Он является показателем эффективности и качества рабо­ты аудитора и зависит от его квалификации и порядка проведения кон­кретной аудиторской проверки.

Аудитор должен на основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля определить допустимый в своей работе риск необнаружения и с учетом его минимизации спланировать требуемые аудиторские процедуры. В отличие от внутрихозяйственного риска и риска средств контроля, величину которых аудитор может только оце­нить, риск необнаружения он может контролировать, изменяя харак­тер, время и масштабы отдельных проверок по существу.

Между риском необнаружения и комбинацией внутрихозяйственно­го риска и риска средств контроля существует обратная связь. Если ау­дитор оценил внутрихозяйственный риск и риск средств контроля как высокий, он обязан снизить риск необнаружения, т.е. вынужден работать более внимательно, увеличить затраты времени на проверку; повысить объемы аудиторских выборок и другие процедуры. Если в ходе планиро­вания установлено, что внутрихозяйственный риск и риск средств кон­троля имеют достаточно низкие значения, аудитор может уменьшить за­траты времени на проверку и применить менее трудоемкие методы полу­чения аудиторских доказательств. На величину уровня риска необнару­жения оказывает большое влияние проведение повторной аудиторской проверки. Если же проверка проводится в первый раз, в данном случае риск необнаружения ошибки аудитором более высок.

Аудитор должен оценить риск необнаружения, так как он напрямую связан с объемом работы, объем работы — с себестоимостью, а себестоимость — с общей стоимостью аудита. При расчете риска необнаружения аудиторы обычно используют логический подход, Он заключается в концентрации внимания непосредственно на предотвращении или об­наружении существенных ошибок или нарушений в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Для этой цели надо сделать следующие действия: проанализировать типичные ошибки или нарушения, которые могут возникнуть; опреде­лить процедуры контроля за организацией бухгалтерского учета и сос­тавления отчетности; установить степень воздействия недостатков уп­равления на характер, сроки проведения и объем процедур аудита.

Риск необнаружения можно определить по формуле следующим об­разом:

РН = АР / (НР * РК),

где РН — риск необнаружения; АР — аудиторский риск; HP — внутрихозяйственный риск; РК — риск средств контроля.

Для расчета риска необнаружения используются значения, установ­ленные опытным путем.

Оценку риска необнаружения можно определять следующим обра­зом (табл. 6).

Таблица 6 Оценка риска необнаружения