АУДИТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ В СТРОИТЕЛЬНЫХ КОМПАНИЯХ

2.1 Теоретические аспекты планирования аудита финансовых результатов

Планирование аудиторской проверки заключается в выборе ее тактики и стратегии, а также в определении методов и процедур, которые позволяют наиболее эффективно и качественно достичь поставленный целей – подтверждение достоверности отражения и учета финансовых результатов. Основные правила и рекомендации по планированию аудиторской проверки приведены в Международном стандарте аудита 300 «Планирование». [11]

На данном этапе проведения аудита разрабатывается общая стратегия аудиторской проверки и составляется четкий план аудита. Стоит отметить, что адекватное планирование служит тому, чтобы помогать при аудите финансовой отчетности в исследовании наиболее важных разделов аудита, в обнаружении потенциальных проблем и их разрешении, в верной организации и управлении процесса аудиторской проверки. Более того, планирование также важно для отбора членов аудиторской группы, обладающих опытом и должным уровнем компетентности, и для облегчения процесса руководства, контроля и регулирования работы данных членов в целях роста эффективности аудита.

Также при планировании аудиторской проверки необходимо руководствоваться международным стандартом аудита 315 «Выявление и оценивание риска существенного искажения финансовой отчетности в ходе получения понимания деятельности и среды, в которой действует организация, который рассматривает обязанности аудитора выявить и оценить те риски, которые способны существенно исказить финансовые результаты, за счет полного исследования деятельности организации и среды ее функционирования, включая внутренние контроли. [12]

Аудиторский риск можно определить, как риск того, что аудитор составит свое профессиональное мнение при наличии существенных искажений в финансовой отчетности. Данный профессиональный риск включает два основных компонента: риск существенного искажения и риска необнаружения. Кроме того, необходимо ознакомиться с подробной классификацией аудиторских рисков, которая представлена в таблице 5, чтобы точнее разделять те риски, с которыми можно столкнуться при проведении аудиторской проверки.

Таблица 5 – Компоненты аудиторского риска [35]

Основной прикладной целью анализа аудиторского риска является установление его приемлемого уровня и разработка методических приемов для того, чтобы сохранить величину данного риска под контролем при проведении аудиторских процедур для получения надлежащих и достаточных аудиторских доказательств. Данный фактор очень важен, так как из вышеуказанных доказательств аудитор делает разумные выводы, на которых базируется профессиональное мнение о достоверности финансовой информации компании.

В мировой аудиторской практики считается приемлемой погрешность аудита та, которая не способна оказать существенное негативное влияние. Исходя из мнения большинства аудиторов, данный уровень должен быть не более 5 %. Более того, аудитор, который следует профессиональным этическим соображениям, старается минимизировать погрешность аудита в пределах экономической целесообразности. [41]

Говоря о неотъемлемом риске и риске средств внутреннего контроля, они однозначно не зависят от аудитора, поскольку данные риски возникают в результате деятельности организации и не коррелируют с проведением аудиторской проверки. Однако перед аудитором поставлена задача: дать данным рискам полную оценку и в зависимости от нее спланировать сроки, характер и объем процедур аудита для того, чтобы уменьшить уровень риска необнаружения, снизив тем самым аудиторский риск до приемлемого уровня.

Процедуры, которые аудитор должен выполнять для оценки рисков существенного искажения, можно сгруппировать по 3 видам:

- Запросы в адрес руководства аудируемого лица и других сотрудников;

- Аналитические процедуры;

- Инспектирование и наблюдение.

Аудитору необходимо определить риски существенного искажения и оценить их в целом и на уровне каждой предпосылки подготовки финансовой отчетности для однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и ситуации раскрытия информации в финансовой бухгалтерской отчетности. Для вышеописанной цели аудитор:

- Определяет риски в течении процесса изучения деятельности аудируемой организации и ее среды, включая способы контроля, которые относятся к данным рискам, а также однотипных операций, остатков по счетам учета и случаев раскрытия информации в бухгалтерской финансовой отчетности;

- Анализирует, как выявленные риски способны повлиять на искажение информации на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности;

- Устанавливает, являются ли риски достаточно большими, чтобы привести к существенным искажениям отчетности. [12]

Оценка рисков существенного искажения аудитором на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности базируется на аудиторских доказательствах и может варьироваться в процессе проведения аудита по мере того, какие доказательства будут собраны дополнительно. Данная оценка рисков может выражаться как в процентах, так и в денежном выражении.

В отличии от предыдущей группы рисков искажения финансовой отчетности, исходя из риска необнаружения, возможно дать оценку качеству и эффективности работы аудиторской группы или отдельного аудитора. Данный вид аудиторского риска зависит от того, как проводится конкретная проверка, каков уровень профессиональной подготовки аудиторов. Также необходимо отметить, что риск того, что существенное искажение будет не найдено аудитором, гораздо выше в связи с недобросовестными действиями, нежели в результате ошибки, поскольку для сокрытия факта недобросовестности сотрудников или руководства применяются тщательно продуманные и сложные алгоритмы. Например, умышленноенеотражение операций, фальсификация и подлог, специально подобранная недостоверная интерпретация, которую предоставили аудитору. Более того, если будет организован сговор, тогда недобросовестные действия обнаружить еще труднее.

Также стоит отметить, что уровень риск необнаружения коррелирует с уровнем риска существенного искажения: чем ниже второй, тем выше первый. Данная взаимосвязь представлена в таблице 6.

Таблица 6 – Взаимосвязь компонентов аудиторского риска

В случае, когда риск средств контроля и неотъемлемый риск высоки, от аудитора требуется сделать риск необнаружения как можно ниже. Это позволить уравновесить общий уровень риска до приемлемого уровня. И наоборот, если первые два риска имеют наиболее низкий уровень, то аудитору можно принять риск необнаружения более высокий, однако аудиторский риск будет достаточно низок. [50]

Существует два главных способа оценки аудиторского риска:

- интуитивный (оценочный);

- расчетный (количественный).

При интуитивном или оценочном методе аудиторы, исходя из своего профессионализма и понимания деятельности и среды аудируемого лица, определяют риски на основании отдельных групп однотипных операций или целостной бухгалтерской финансовой отчетности как низкий, средний или высокий и применяют данную оценку в планировании аудиторской проверки. Данную методику часто применяют отечественные аудиторские компании.

Широкое распространение в мире получил второй способ – количественный или расчетный метод оценки риска аудита. Данный метод заключается в том, чтобы определить расчетную модель. Так, например, можно рассчитать уровень аудиторского риска с помощью модели, применяемой фирмами-лидерами мирового аудита:

(1)

Где Ра – аудиторский риск;

Рв – внутрихозяйственный риск;

Рк – риск средств контроля;

Рн – риск необнаружения. [34]

Также данная модель может варьироваться по количеству включаемых в нее рисков: могут быть добавлены и другие виды аудиторских рисков (например, риск детальных тестов операций, риск аналитических процедур и сальдо счетов).

Кроме того, из вышепредставленной формулы можно выразить риск необнаружения, чтобы определить его расчетным путем.

(2)

Однако у расчетного метода оценки риска аудита существуют и недостатки, которые связаны с субъективизмом оценки аудиторского риска, риска средств внутреннего и неотъемлемого риска. Числовое значение уровня аудиторского риска, который считается приемлемым, показаны в таблице 7.

Таблица 7 – Приемлемые значения аудиторского риска [50]

Для определения мнения о приемлемости уровня аудиторского риска аудитор рассматривает изменение рентабельности аудируемого предприятия, его ликвидность, компетентность топ-менеджмента и используемые методы финансирования. Также аудитор должен при оценки аудиторского риска определить, какие из них, исходя из его профессионального мнения, подлежат особому аудиторскому рассмотрению. Данные риски называются значимыми, и при их определении необходимо рассмотреть несколько вопросов:

- повлекли ли недобросовестные действия увеличение риска;

- есть ли связь с изменением среды отрасли, новыми требованиями подготовки финансовой отчетности и ведения бухгалтерского учета либо другими похожими обстоятельствами, которые бы требовали особой бдительности аудитора;

- насколько сложны хозяйственные операции;

- возник ли он из-за связанных сторон, имеющие особое значение для финансовой отчетности;

- насколько субъективен расчет некоторых значений, которые присутствуют в бухгалтерской финансовой отчетности, связанный с рисками, которые сопутствуют оценке значений показателей, при невозможности точно их определить;

- сопровождает ли риск хозяйственные операции, которые являются нетипичными или необычными для деятельности аудируемой организации и которые важны для финансовой отчетности.

В рамках планирования и проведения аудиторской проверки применяется концепция существенности, которая регламентирована международным стандартом аудита 320 «Существенность в планировании и проведении аудита». Искажения, включая нераскрытие информации, принято считать существенными, если они по отдельности или в совокупности будут иметь влияние на решение пользователей, которые принимаются на основе бухгалтерской финансовой отчетности. Выражение мнения относительно существенности происходит исходя из фактических обстоятельств, и на них будет влиять характер и размер искажения. Кроме того, суждение о вопросах, которые важны для пользователей отчетности, базируются на рассмотрении информационных потребностей данных пользователей. [13]

Показатель существенности может быть определен по основным показателям бухгалтерской финансовой отчетности, в отношении которой аудитору будет нужно сформировать профессиональное мнение о достоверности, основываясь на критериях, которые устанавливаются аудиторской компанией во внутренних стандартах и методологиях. Как правило, для коммерческих фирм при установлении уровня существенности фиксируются следующие значения базовых критериев:

- Выручка от продаж – 2%;

- Прибыль до налогообложения – 5%;

- Сумма активов – 2%;

- Капитал и резервы – 5%. [50]

В ответ на риски существенного искажения, которые были выявлены в процессе проведения аудита финансовой отчетности, аудитор должен разрабатывать и применять аудиторский процедуры. Данный этап регламентирован в МСА 330 «Аудиторский процедуры по оценённым рискам». Перед аудитором стоит цель в получении надлежащих достаточных аудиторских доказательств по оценённым рискам существенного искажения за счет разработки и применения соответствующих процедур. В приложении 2 представлены процедуры аудита доходов, расходов и формирования финансового результата, где конкретно описаны приемы и процедуры, критерии достоверности и соответствующие документы, которые необходимы для проведения каждой процедуры. [14]

Различают следующие общие виды аудиторских процедур:

- Процедура по существу – аудиторская процедура, которая разработана для выявления существенных искажений на уровне предпосылок подготовки бухгалтерской финансовой отчетности. Данный процедуры состоят из детальных тестов (для балансовых счетов, типов операций и раскрытий) и аналитических процедур проверки по существу.

- Тест контроля – аудиторская процедура, которая разработана для оценки операционной эффективности контрольных средств для предотвращения или выявления и корректирования существенных искажений на уровне предпосылок подготовки отчетности.

Во время разработки аудиторских процедур аудитору необходимо рассмотреть причины, на основании которых дана оценка риска существенного искажения, включая вероятность существенного искажения в результате конкретных характеристик соответствующего типа операций, балансового счета или раскрытия, то есть неотъемлемого риска. Необходимо рассмотреть, принимает ли во внимание оценка риска соответствующие контроли, то есть риск контроля. В данном случае необходимо, чтобы аудитор получил аудиторские доказательства того, что средства контроля эффективны, то есть аудитор имеет возможность полагаться на эффективность контрольных средств при определении срока, характера проведения и объема процедур по существу, получить аудиторские доказательства убедительнее, чем выше оценка риска.