Современная методика аудита финансовых результатов в строительстве

При проведении аудита финансовых результатов в строительных компанияхследует учитывать особенности, присущие строительной отрасли.

На практике аудит финансовых результатовсогласно законодательству проводится не по объекту строительства, а по юридическому лицу, в качестве которого преимущественно выступает подрядчик.

На основании сформированных плана и программы аудиторы осуществляют проверку каждого запланированного сегмента, оказывающего влияние на формирование финансового результата.

В Приложении 3 проведена систематизация объектов аудиторской проверки финансовых результатов по основной деятельности, источники информации, которые исследуются аудиторами в процессе проверки.

На основном этапе аудита перед аудитором стоит цель получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства в результате проведения разработанных аудиторских процедур. При аудите финансовых результатов на этапе планирования весь процесс аудита будет разделен на 3 основные части: аудит формирования доходов и расходов по обычным видам деятельности, аудит формирования прочих доходов и расходов, аудит формирования чистой прибыли.

Первая ступень аудита начинается с проверки момента признания выручки по завершенным строительно-монтажным работам.

Кроме того, аудитору требуется проверить и договоры подряда, поскольку в них могут содержаться особые условия признания выручки.

На этом этапе проверки аудитор может столкнуться с отсутствием договоров, заключенных с заказчиками, а также с ненадлежаще оформленными договорами, актами приемки передачи.

Нормативная проверка правильности формирования выручки от продаж будет заключаться в установлении законности отнесения доходов к обычной деятельности и соответствия требованиям пункта 12 Правил бухгалтерского учета 9/99 «Доходы организации».

Также на данном этапе аудита устанавливается правильность применения цен при признании выручки от продаж, анализирую счета-фактуры, договоры и прайс-листы. Согласно пункту 6.1 ПБУ 9/99 выручка определяется исходя из установленных договором цен. Если они не установлены, то тогда применяется цена, используемая организацией в торговом обороте аналогичных товаров, работ, продукции, услуг. [27]

Во время подсчетов правильности формирования выручки проводится пересчет для подтверждения достоверности оценки, которая отражена в отчетности.

В соответствии с требованиями п. 6 ПБУ 9/99 «Доходы организации» выручка принимается к учету в сумме, определенной в денежном выражении и равной величине поступления денежных средств и иного имущества пли величине дебиторской задолженности. При определении выручки необходимо учитывать скидки, предоставленные организацией покупателям. [27]

На данном этапе аудиторской проверки устанавливается правильность применения цен при признании выручки. При этом анализируются договоры, счета-фактуры, прайс-листы. Согласно п. 6.1 ПБУ 9/99 выручка определяется исходя из цен, установленных договором. Если цена в договоре не установлена, то должна применяться цена, которая используется организацией в обычном торговом обороте в отношении аналогичных видов продукции, товаров, работ, услуг.

В ходе арифметической проверки правильности формирования выручки осуществляется пересчет для подтверждения достоверности оценки, отраженной в отчетности выручки. При этом особое внимание уделяется договорам, по которым покупателям предоставляются скидки либо продажи производятся на условиях коммерческого кредита в виде отсрочки или рассрочки оплаты, а также по договорам, в которых выручка выражена в иностранной валюте.

Нормативная проверка наличия первичных документов и синтаксическая проверка правильности их заполнения, как обычно, направлена на установление соответствия применяемых в организации форм первичных документов утвержденным руководителем формам (приказ по учетной политике); наличия обязательных реквизитов в первичных документах; соблюдения документооборота и условий храпения документов.

Но результатам проверки составляется рабочий документ (далее – РДА) (таблица 8).

Таблица 8 – РДА «Нормативная проверка первичных документов»

Нормативная проверка правильности отражения выручки на счетах бухгалтерского учета состоит в установлении соответствия рабочего плана счетов организации инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета. Проводится анализ аналитических счетов к счету 90 «Продажи», субсчет 90.1 «Выручка», а также бухгалтерских записей и сумм, отраженных в синтетическом учете. Аналитический учет по субсчету 90.1 «Выручка» должен обеспечить получение информации по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг. Аналитический учет может быть организован в разрезе видов деятельности, а также по географическим регионам.

Организации, осуществляющие признание выручки но мере готовности, в каждом отчетном периоде определяют сумму выручки, которая суммируется с выручкой по предыдущему отчетному периоду. Если в соответствии с договором организация выставляет заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ, то начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность заказчика при предъявлении счета на оплату. Не предъявленная к оплате начисленная выручка включается в состав дебиторской задолженности. Данная выручка возникает, когда организация выполняет работы долгосрочного характера и при этом начальные и конечные сроки выполнения этапов относятся к разным отчетным периодам. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета при отражении суммы выручки по законченным в соответствии с договором этапам работ применяется счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

К данном счету могут быть открыты субсчета:

46.1 «Выполненные этапы» — отражается стоимость оплаченных заказчиком этапов работ, принятых в установленном порядке;

46.2 «Не предъявленная к оплате начисленная выручка» — отражается сумма выручки, признанная в отчетном периоде организацией при выполнении работ по договору, по не предъявленная к оплате заказчику. [31]

Нормативная проверка правильности отражения выручки в учетных регистрах предусматривает контроль учетных регистров, применяемых в организации на данном участке учета, и проводится по стандартной схеме, которая применяется также для аудита сырья и материалов, аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками и т.д.).

Встречная и арифметическая проверка (прослеживание) отражения выручки в первичных документах и учетных регистрах осуществляется путем подтверждения и прослеживания, а также пересчета данных в первичных учетных документах и регистрах аналитического и синтетического учета. Подтверждение основано на получении письменных ответов от третьих лиц (покупателей, банков, арендаторов и других субъектов) об операциях по продаже продукции, работ, услуг. В ходе прослеживания проверяется взаимосвязь информации журналов регистрации хозяйственных операции, первичных документов, регистров аналитического и синтетического учета. [43]

По результатам аудита доходов по обычным видам деятельности составляется рабочий документ аудитора (таблица 9).

Таблица 9 – РДА «Формирование выручки от продаж»

Аудит расходов направлен на получение подтверждения, что отраженные в учете и отчетности расходы по обычным видам деятельности отвечают условиям признания, правильно оценены и раскрыты в финансовой отчетности.

Синтаксическая и правовая проверка правоустанавливающих документов (договоров) позволяет установить состав расходов по обычным видам деятельности. Проводя анализ правоустанавливающих документов, аудитор может установить, какие возникают у организации возмещаемые налоги в ходе выполнения договорных обязательств. Суммы возмещаемых налогов (НДС, акцизы, экспортные пошлины) не признаются доходами организации. На их суммы уменьшается выручка от продажи.

Аудитор должен установить законность отнесения расходов к обычным видам деятельности в соответствии с требованиями ПБУ 10/99 «Расходы организации», отраслевыми нормативными актами по калькулированию себестоимости готовой продукции и внутренними документами организации.

Нормативная проверка правильности отражения расходов на счетах бухгалтерского учета состоит в установлении соответствия рабочего плана счетов организации инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета. В ходе проверки проводится анализ аналитических счетов к счету 90 «Продажи», субсчет 90.2 «Себестоимость продаж», субсчет 90.3 «Налог на добавленную стоимость», субсчет 90.4 «Акцизы», субсчет 90.5 «Экспортные пошлины», а также анализируются бухгалтерские записи и суммы, отраженные в синтетическом учете. Организация может ввести дополнительные субсчета для отражения управленческих, коммерческих и прочих расходов, связанных с продажен продукции, работ, услуг. [31]

Коммерческие расходы предварительно собираются на счете 44 «Расходы на продажу». Аналитический учет данных расходов осуществляется по видам и статьям расходов.

Аналитический учет по субсчетам расходов по обычным видам деятельности должен обеспечить получение информации по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг. Аналитический учет может быть организован в разрезе видов деятельности, а также по географическим регионам.

Нормативная проверка правильности отражения расходов по продаже в учетных регистрах предусматривает контроль учетных регистров, применяемых в организации на данном участке учета. [35]

Встречная и арифметическая проверка (прослеживание) отражения расходов по продаже в первичных документах н учетных регистрах осуществляется путем подтверждения и прослеживания, а также пересчета данных в первичных учетных документах и регистрах аналитического и синтетического учета. Подтверждение основано на получении письменных ответов от третьих лип (поставщиков, банков, арендодателей и других субъектов) об операциях по продаже продукции, работ, услуг. В ходе прослеживания проверяется взаимосвязь информации журналов регистрации хозяйственных операции, первичных документов, регистров аналитического и синтетического учета.

По результатам аудита доходов по обычным видам деятельности составляется рабочий документ аудитора (таблица 10).

Таблица 10 – РДА «Формирование себестоимости от продаж»

Аудит операций по формированию прибыли от продаж направлен на получение доказательств, что прибыль по основным видам деятельности определена и отражена в отчетности организации достоверно.

Нормативная проверка правильности отражения операций по формированию прибыли от продаж на счетах бухгалтерского учета состоит в установлении соответствия рабочего плана счетов организации инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета. В ходе проверки проводится анализ аналитических счетов к счету 90 «Продажи», субсчет 90.9 «Прибыль/убыток от продаж» и к счету 99 «Прибыли и убытки». [33]

Арифметическая проверка правильности формирования прибыли от продаж предусматривает проведение пересчета соответствующих сумм. В ходе данной проверки осуществляется пересчет сумм отчета о финансовых результатах в части доходов и расходов по обычным видам деятельности.

Прослеживание правильности переноса данных о прибыли от продаж из учетных регистров в отчетность осуществляется путем подтверждения взаимосвязи данных учетных регистрах аналитического и синтетического учета с бухгалтерской отчетностью (отчет о финансовых результатах). По результатам аудита формирования прибыли от продаж составляется рабочий документ аудитора (таблица 11).

Таблица 11 – РДА «Формирование прибыли от продаж»

Состав и порядок выполнения процедур аудита формирования прочих доходов и расходов аналогичен порядку, рассмотренному выше по аудиту формирования доходов и расходов но обычным видам деятельности.

По окончании проверки аудита финансовых результатов аудитор формирует мнение, готовит подтверждающие документы, а также формирует часть аудиторского заключения, имеющую отношение к аудируемому участку учета.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Обобщив подходы к определению финансового результата, можно сделать вывод, что финансовый результат определяется путем сопоставления доходов и расходов деятельности предприятия, это может быть прибыль или убыток, что приводит к росту (прибыли) или уменьшению (убытку) собственного капитала, а это характеризует качество деятельности предприятия.

Финансовые результаты строительных предприятий можноклассифицировать по многим признакам, некоторые из которых приведены в таблице 2. Все они имеют информационную ценность для руководящего состава строительных предприятий.

Анализ нормативно-правовых документов регламентирующий деятельность и организацию бухгалтерского учета строительных организаций, в частности больше подрядных организаций, позволяет условно их разделить на несколько групп:

1. Документы федерального уровня в состав, которых, можно включить: ГК РФ; Градостроительный кодекс; НК РФ;

2. Документы законодательного уровня, регламентирующихобщие принципы организации бухгалтерского учета, в состав которых можно отнести: ФЗ «О бухгалтерском учете»; Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ; План счетов бухгалтерского учета;

3. Документы нормативного уровня, раскрывающие частные положения формирования информации в системе бухгалтерского учета в части формирования финансового результата строительной организации, к ним относятся: Положения по бухгалтерскому учету, используемые при организации бухгалтерского учета в подрядных организациях, в частности, ПБУ 5/01 «Учет МПЗ»; ПБУ 6/01 «Учет основных средств»; ПБУ 9/99 «Доходы организации»; ПБУ 10/99 «Расходы организации» и т.д.

4. Документы, специализированные раскрывающие отраслевые особенности строительной деятельности и используемые для организации бухгалтерского учета специально в подрядных организациях, к ним относятся: ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»; МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство» и т.д.

К числу необходимых и достаточных условийдля достоверного определения финансового результата исполнения договора строительного подряда, независимо от содержащегося в нем способа определения цены подлежащих выполнению работ, относятся:

1. уверенность в том, что строительная компания получит экономические выгоды, связанные с договором;

2. наличие возможности идентификации и достоверного определения расходовпроизведенных по договору.

При формировании финансового результата строительной компании на начальном этапе определяются объекты учета исходя из норм ПБУ 2/2008 и др. (доходы и расходы).

Следующим участком формирования финансового результата выступает учет расходов строительной компании.

Так, п. 11 ПБУ 2/2008 предусмотрен следующий состав расходов на исполнение договора (себестоимость строительно-монтажных работ):

— расходы, непосредственно связанные с исполнением конкретного договора (прямые расходы);

— часть общих расходов строительной компании, связанная с выполнением строительно-монтажных работ, приходящаяся на конкретный договор (косвенные расходы);

— расходы, не относящиеся к выполнению строительно-монтажных работ, но возмещаемые заказчиком по условиям договора (прочие расходы по договору).

При проведении аудита финансовых результатов в строительных компанияхследует учитывать особенности, присущие строительной отрасли.

На практике аудит финансовых результатовсогласно законодательству проводится не по объекту строительства, а по юридическому лицу, в качестве которого преимущественно выступает подрядчик.

На основании сформированных плана и программы аудиторы осуществляют проверку каждого запланированного сегмента, оказывающего влияние на формирование финансового результата.

На основном этапе аудита перед аудитором стоит цель получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства в результате проведения разработанных аудиторских процедур. При аудите финансовых результатов на этапе планирования весь процесс аудита будет разделен на 3 основные части: аудит формирования доходов и расходов по обычным видам деятельности, аудит формирования прочих доходов и расходов, аудит формирования чистой прибыли.