Разработка внутрифирменных стандартов аудита в санаторно-курортных организациях

Необходимыми атрибутами эффективно функционирующей системы внутреннего аудита предприятий различных форм собственности являются разработанные и утвержденные стандарты, а также должностные инструкции и положения о службе внутреннего аудита, которые по своей сути являются элементами внутрихозяйственного регулирования. Отсутствие внутрифирменных нормативных документов, регулирующих работу службы внутреннего аудита, предполагает не только отсутствие прав, но и ответственности сотрудников службы и должностных лиц экономического субъекта, что в конечном итоге негативно сказывается на качестве внутреннего аудита, выражающемся в способности достигать поставленные цели.

Ряд выявленных особенностей функционирования санаторно-курортных организаций, например высокая степень структурирования экономического субъекта, обусловливают необходимость закрепления за сотрудниками службы внутреннего аудита определенного перечня прав и обязанностей. По нашему мнению, права и обязанности как отдельных сотрудников, так и службы внутреннего аудита в целом, должны найти свое отражение в следующих документах внутрихозяйственного регулирования:

- «Положении об отделе внутреннего аудита»;

- «Положении о рабочей политике отдела внутреннего аудита»;

- стандартах внутреннего аудита;

- должностных инструкциях внутренних аудиторов.

Основными признаками, которыми должны обладать указанные элементы внутрихозяйственного регулирования, являются:

1) Элементы внутрихозяйственного регулирования должны состоять из норм, применяющихся в наиболее часто встречающихся отношениях. Применительно к системе внутреннего аудита данная характеристика означает, прежде всего, закрепление основных прав и обязанностей субъектов внутреннего аудита, его методических приемов и способов реализации, в то время как интерпретация конкретных ситуаций должна основываться на профессиональном опыте внутреннего аудитора.

2) Элементы внутрихозяйственного регулирования должны представлять собой систему норм в отношении различных сторон деятельности отдела внутреннего аудита. Наиболее полно такими характеристиками должны обладать стандарты внутреннего аудита, которые регулируют так организационные, так и методические аспекты функционирования системы внутреннего аудита.

3) Нормы внутрихозяйственного регулирования должны быть обязательными к исполнению работниками, которых они касаются. В системе внутрихозяйственного регулирования внутреннего аудита наибольшей субъекто направленностью обладают должностные инструкции, разрабатываемые на конкретных сотрудников. Стандарты внутреннего аудита также имеют направленность на конкретных субъектов – их исполнителей.

4) Нормы внутрихозяйственного регулирования закрепляются пись-менно. По нашему мнению, порядок функционирования отдела внутреннего аудита должен быть закреплен соответствующим приказом.

Таким образом, эффективное функционирование отдела внутреннего аудита, достижение поставленных перед ней целей и задач, а в конечном итоге и достижение эффективного менеджмента практически невозможно без адекватной системы внутрифирменного регулирования и документального обеспечения.

«Положение об отделе внутреннего аудита» как элемент внутрифирменного регулирования, определяющий деятельность по реализации процедур контроля в рамках внутреннего аудита, является базовым документом, отражающим основные отношения как внутри отдела внутреннего аудита, так и в отношении иных участников финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта.

Исследование показало, что обеспечение надлежащего качества проведения внутренних аудиторских проверок невозможно без разработки стандартов     внутреннего аудита. К основным из них относятся:

- цель и основные принципы внутреннего аудита;

- документирование внутреннего аудита;

- планирование внутреннего аудита;

- существенность при проведении внутреннего аудита;

- доказательства внутреннего аудита;

- контроль качества проведения внутреннего аудита;

- оценка рисков внутреннего аудитора;

- события, произошедшие после предоставления отчета внутреннего аудитора;

- применимость допущения непрерывности деятельности экономического субъекта.

Считаем, что возможны следующие варианты разработки указанных стандартов внутреннего аудита:

1) разработка стандартов внутреннего аудита, ориентированных только на условия производственно-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

2) разработка стандартов внутреннего аудита с использованием федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, адаптированных к специфическим условиям деятельности санаторно-курортных организаций, а также к отличительных особенностям внутреннего аудита, основными из которых являются:

– по цели контроля. Целью внутреннего аудита является как поиск резервов, повышение эффективности производственно-хозяйственной деятельности, так и выражение мнения о достоверности отчетности и поддержание доброкачественности всей корпоративной информации на уровне, оптимальном для эффективного менеджмента;

– по видам контроля. Внутренний аудит осуществляет текущий (оперативный), последующий и предварительный контроль;

– по объектам контроля. Объектом внутреннего аудита является вся внутренняя информация санаторно-курортной организации;

– по применяемым методам контроля. Наряду с общепринятыми методами контроля, которые используют большинство органов контроля, внутренний аудитор имеет возможность реализации специфических контрольных процедур, не доступных для других органов контроля, таких как лабораторный анализ, контрольный запуск сырья в производство, эксперимент;

– по степени точности формируемой результативной информации. Внутренний аудитор практически не имеет предела точности представляемых данных, поэтому должен добиваться максимально возможной точности отчетов.

Логично предположить, что, имея в качестве одной из задач задачу обеспечения информацией внешних аудиторов, внутренние аудиторы должны поддерживать качество своей работы на уровне не ниже внешних аудиторских проверок. Достижение этой цели возможно при разработке стандартов внутреннего аудита на базе федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности путем их доработки для целей и задач внутреннего аудита.

Таким образом, разработка стандартов внутреннего аудита для санаторно-курортных организаций должна осуществляться с одновременным учетом специфики производственно-хозяйственной деятельности отрасли, рассмотренных нами ранее, и выявленных отличительных особенностей внутреннего аудита.

Основным стандартом внутреннего аудита является стандарт «Цель и основные принципы внутреннего аудита». По нашему мнению, он разрабатывается руководителем отдела внутреннего аудита и утверждается главным врачом или генеральным директором санаторно-курортной организации (прил. 1). С изменением целей и задач внутреннего аудита соответствующий стандарт может быть изменен. С этой целью предусмотрена не только дата введения стандарта, но и дата его последнего пересмотра.

Исследование показало, что стандарт «Цель и основные принципы внутреннего аудита» должен включать, как минимум, следующие основные моменты:

- цель внутреннего аудита;

- общие положения;

- общие принципы внутреннего аудита;

- объем внутреннего аудита;

- разумная уверенность внутреннего аудитора;

- ответственность аудитора за внутреннюю информацию.

Как уже отмечалось, целью внутреннего аудита является обеспечение эффективности управления на основе представления администрации санатория своевременной, достоверной, пригодной для использования информации, а также на основе решений прочих задач.

Отличительной особенностью внутреннего аудита является то, что в его прочие задачи входят: оценка соблюдения интересов собственников (акционеров, учредителей) и оценка эффективности как отдельных операций санатория, так и ее деятельности в целом.

Общие положения стандарта указывают на то, что область применения данного стандарта распространяется на все виды внутреннего аудита финансово-хозяйственных операций, осуществляемых санаторием в соответствии с законодательством Российской Федерации, срок его действия не ограничен, а его пересмотр должен производиться не реже одного раза в три года.

Формально общие принципы внутреннего аудита совпадают с принципами внешнего аудита. Это независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность и добросовестность, конфиденциальность, профессиональное поведение. Однако смысловая нагрузка данных принципов несколько отличается по отношению к внутренним аудиторам. Внутренний аудитор обязан отказаться от профессиональных услуг в отношении объектов внутреннего аудита, если имеются обоснованные сомнения в его независимости от должностных лиц санатория, имеющих непосредственное отношение к таким объектам.

Считаем, что проверка на независимость должна проводиться в следующих случаях:

1. при поступлении на работу – при этом поступающий заполняет соответствующий информационный лист;

2. перед проведением проверки;

3. в любое другое время, если есть сомнения в независимости внутреннего аудитора, не опираясь на причины, обусловившие возникновение этого обстоятельства.

Независимость внутреннего аудитора от объектов аудита должна соблюдаться не только в отношении контрольных процедур, но также и в отношении консультационных услуг. В тех случаях, когда внутренний аудитор выполняет консультирование, необходимо следить, чтобы консультации не нарушали независимости внутреннего аудитора. Независимость внутреннего аудитора обеспечивается тогда, когда:

- консультации внутреннего аудитора не перерастают в услуги по управлению объектами контроля;

- консультации и рекомендации внутреннего аудитора не предполагают его непосредственного участия в их выполнении.

Качество проведения процедур внутреннего аудита является важным условием эффективного функционирования отдела внутреннего аудита санаторно-курортных организаций. Для регламентирования качественных характеристик внутреннего аудита может быть разработан стандарт «Документирование внутреннего аудита», который устанавливает требования к качеству составления рабочих документов внутреннего аудитора, а также к их оформлению и хранению.

Исследование показывает, что надлежаще оформленная документация внутреннего аудита обеспечивает не только качество проведения аудиторских процедур, но и доказательность полученных на их основе выводов.

К рабочей документации внутреннего аудитора относятся документы, которые условно можно разделить на группы:

- документы, составленные непосредственно внутренним аудитором;

- документы, представляющие внутреннюю отчетность санаторно-курортной организации;

- документы, полученные от третьих лиц.

Такому делению способствует различный порядок хранения документов и обеспечения конфиденциальности информации.

Основным принципом составления рабочей программы внутреннего аудитора является принцип достаточности. Он предполагает документирование аудиторского процесса с такой тщательностью, которая обеспечивает доказательность и однозначную интерпретацию полученных выводов.

Рабочая документация внутреннего аудитора даже при условии ее неверного или неполного составления является частью внутренней информации проверяемого санатория. Хранение и обеспечение ее конфиденциальности должны обеспечиваться как сотрудниками отдела внутреннего аудита, так и сотрудниками специализированных служб внутренней охраны.

Конфиденциальность означает, что внутренний аудитор, получающий информацию в ходе проведения проверки, никогда не будет использовать или создавать видимость использования такой информации для личной выгоды или выгоды третьего лица. Обеспечение конфиденциальности рабочей документации внутреннего аудитора входит в обязанности руководителя отдела внутреннего аудита санатория. По нашему мнению, обязанность каждого сотрудника отдела внутреннего аудита по обеспечению конфиденциальности полученной в ходе выполнения профессиональных обязанностей информации должна быть отражена в тексте его трудового договора.

Однако информация, содержащаяся в рабочих документах внутреннего аудитора, может быть раскрыта полностью или частично в следующих случаях:

- раскрытие информации разрешено непосредственно руководителем данной санаторно-курортной организации, при этом следует рассмотреть интересы всех сторон, в том числе третьих лиц, на интересы которых раскрытие информации может оказать воздействие;

- раскрытие информации предписано законодательством РФ;

- в ходе судебного разбирательства;

- раскрытие информации продиктовано профессиональным долгом или правом внутреннего аудитора;

- для защиты профессиональных интересов в ходе судебного разбирательства.

Документирование внутреннего аудита является необходимым условием сбора, хранения и анализа контрольной информации, которая представлена в виде результативной информации (выводы и отчеты внутреннего аудитора) и системы доказательств.

Обобщая вышесказанное, необходимо отметить, что качество внутреннего аудита, его адекватность финансово-хозяйственной деятельности, достоверность и оперативность представления выводов напрямую зависят от степени разработанности норм внутрихозяйственного регулирования, основными из которых являются стандарты внутреннего аудита.