Учет налога на прибыль

Налог на прибыль относится к группе прямых пропорциональных налогов. Среди доходных источников бюджетов всех уровней этот налог занимает второе место после косвенных налогов.

Начиная с 1 января 2002 года налогоплательщики исчисляют налог на прибыль в соответствии с положениями главы 25 НК РФ. [5]

Ст. 247 НК РФ определено, что объектом налогообложения признается прибыль, определяемая как полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

В соответствии со ст.248 НК РФ к доходам относятся:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

- прочие доходы.

Ст. 252 НК РФ установлено, что расходы подразделяются на:

- расходы, связанные с производством и реализацией;

- прочие расходы.

Таким образом, основополагающий принцип формирования прибыли – это формирование отдельно сумм полученных доходов и сумм произведенных расходов с последующим определением на основании данных сумм прибыли за отчетный (налоговый) период.

Порядок формирования налоговой базы за отчетный период по налогу на прибыль изложен в статьях 274 и 315 НК РФ.

Согласно ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав.

Сумма выручки определяется на дату признания доходов в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для целей налогообложения с учетом положений ст. 251 НК РФ, определяющей доходы, не учитываемые при определении налоговой базы.

Доходы налогоплательщика учитываются в денежной форме.

Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав, включая товарообменные операции), учитываются исходя из цены сделки на основании ст. 40 НК РФ.

Согласно главе 25 НК РФ существуют два метода признания доходов и расходов в целях налогообложения: метод начисления и кассовый метод.

Ст. 271 НК РФ предусмотрено, что при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Днем отгрузки считается день реализации товаров (работ, услуг), определяемый в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества, работ, услуг, имущественных прав) в их оплату.

Таким образом, при использовании налогоплательщиком в целях налогообложения метода начисления датой признания доходов от реализации является дата передачи на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.

При определении даты реализации налогоплательщиком, использующим метод начисления, Налоговым Кодексом предусмотрен ряд особенностей для отдельных операций (ст. 316 НК РФ).

В соответствии со ст. 273 НК РФ организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций, не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

Датой получения дохода в этом случае признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. При этом в соответствии с п. 1 ст. 251 НК РФ в состав доходов включаются имущество и (или) имущественные права, работы и (или) услуги, полученные налогоплательщиками от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг).

Если налогоплательщик, перешедший на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил установленный Налоговым Кодексом предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.

Исходя из ст. 315 НК РФ доход от реализации, полученный налогоплательщиком за отчетный период, складывается из сумм выручки от реализации по различным операциям (видам деятельности):

§ выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства;

§ выручка от реализации покупных товаров;

§ выручка от реализации прочего имущества (к прочему имуществу в соответствии со ст. 268 НК РФ относится имущество, находящее в собственности налогоплательщика, за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров и амортизируемого имущества);

§ выручка от реализации имущественных прав (учитывая различия в порядке налогообложения данных операций, необходимо формирование отдельно выручки от реализации права требования как реализации финансовых услуг и выручки от реализации права требования);

§ выручка от реализации амортизируемого имущества;

§ выручка от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.

Таким образом, налогоплательщику необходимо вести раздельный учет по видам операций (видам деятельности). Это также следует из ст. 316 НК РФ, в соответствии с которой доходы от реализации определяются по видам деятельности, если для данного вида деятельности предусмотрен порядок налогообложения, применяется иная ставка налога либо предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, полученного от данного вида деятельности.

Ст. 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных НК РФ, - убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуще­ствления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затра­ты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются экономически оправданные затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Ст. 253 НК РФ определено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на:

§ материальные расходы;

§ расходы на оплату труда;

§ суммы начисленной амортизации;

§ прочие расходы.

При этом перечень расходов, связанных с производством и реализацией, приведенный в главе 25 НК РФ, является открытым.

В соответствии с требованиями главы 25 НК РФ расходы, понесенные налогоплательщиком, делятся на:

1) расходы, учитываемые в целях налогообложения в текущем отчетном (налоговом) периоде, в том числе:

§ расходы, учитываемые в размере фактически произведенных затрат,

§ расходы, учитываемые в пределах установленных нормативов (расходы на добровольное страхование работников, расходы на рекламу, представительские расходы, расходы на ремонт основ­ных средств и др.);

2) расходы будущих периодов и убытки, приравниваемые к ним, учитываемые в целях налогообложения в порядке, установленном Налоговым Кодексом (расходы на НИОКР, расходы на освоение природных ресурсов, убытки прошлых лет от деятельности обслуживающих производств и хозяйств; убытки от реализации амортизируемого имущества и др.)

Данные расходы (убытки) в доле, определяемой в соответствии с порядком, установленном Налоговым Кодексом, учитываются в составе расходов либо убытков соответствующего отчетного (налогового) периода;

§ расходы и убытки, не учитываемые в целях налогообложения.

Дата признания расходов в целях налогообложения также зависит от метода признания доходов и расходов, избранного налогоплательщиком.

Ст. 272 НК РФ определено, что при использовании налогоплательщиком метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты.

В соответствии со ст. 318 НК РФ для целей налогообложения, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные. Данное разделение расходов на прямые и косвенные связано с различиями в порядке учета данных расходов для целей налогообложения прибыли отчетного (налогового) периода.

Косвенные расходы, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода.

Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, также уменьшает доходы от реализации отчетного (налогового) периода, но с учетом особенностей, предусмотренных для различных видов деятельности.

Налог на прибыль организаций исчисляется налогоплательщиком по ставке 24%, а его суммы распределяются в следующем порядке: 6,5% - в федеральный бюджет; 17,5% - в бюджеты субъектов РФ. Законодательные (представительные) органы субъектов РФ вправе снижать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговую ставку в части сумм налога, зачисляемых в региональные бюджеты, при этом указанная ставка не может быть ниже 13,5% (ст. 284 НК РФ).

По итогам каждого отчетного (налогового) периода, согласно статье 286 НК РФ, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном настоящей статьей.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в первом квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате во втором квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети суммы авансового платежа, исчисленного за первый отчетный период текущего года.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в третьем квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам первого квартала.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в четвертом квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам девяти месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия.

Если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного авансового платежа отрицательна или равна нулю, указанные платежи в соответствующем квартале не осуществляются.

Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.

Организации, у которых за предыдущие четыре квартала Доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, не превышали в среднем трех миллионов рублей за каждый квар­тал, а также бюджетные учреждения, иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.

Для ОАО СМК «Роса» налоговый период по налогу на прибыль организации – год, отчетный период - квартал. Налог уплачивается по квартально не позднее 28 числа следующего месяца за отчетным кварталом. Аванс до 28 числа текущего месяца (ст. 287 НК РФ).

 Ст. 289 гл. 25 НК РФ определен порядок представления декларации по налогу на прибыль организаций. Приказом МНС РФ от 11.11.2003 №БГ-3-02/614 (ред. от 03.06.2004) утверждена форма Декларации по налогу на прибыль организаций. Налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода, а налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей.

При начислении налога на прибыль дебетуют счет 99 «Прибыли и убытки» и кредитуют счет 68 «Расчеты по налогам и сборам». Причитающиеся налоговые санкции оформляют такой же бухгалтерской за­писью. Перечисленные суммы налоговых платежей списывают с рас­четного счета или других подобных счетов в дебет счета 68.

Согласно ПБУ-18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002г. № 114н) предприятие должно корректировать прибыль с учетом постоянных и временных разниц. На ОАО СМК «Роса» по данным «Отчета о прибылях и убытках» форма № 2 имеются отложенные налоговые активы и налоговые обязательства.

По данным таблицы 15 следует, что в 2007г. был начислен налог на прибыль в сумме 24430962 рублей, в том числе в федеральный бюджет 6616719 рубля или 27,1% от начисленного; в бюджет субъекта РФ 17814243 рублей или 72,9% от начисленного. Данное процентное соотношение объясняется различными ставками налога для федерального бюджета и бюджета субъекта РФ.

Сумма уплаченного налога на прибыль составляет в 2007г. 31058318 рублей, в том числе в федеральный бюджет (6,5%) – 8411628 рублей, в бюджет субъекта РФ (17,5%) – 22646690 рублей.

Задолженность бюджета перед ОАО СМК «Роса» по налогу на прибыль на 01.01.2008г. составила 6627356 рублей.

Таблица 15 – Налог на прибыль, начисленный и уплаченный ОАО СМК «Роса» в 2007гг.

Д^Т 99 К^Т 68/4 – 24430962 руб. начислен налог на прибыль всего, в том числе:

Д^Т 99 К^Т 68/4 – 6616719 руб. начислен налог на прибыль в федеральный бюджет

Д^Т 99 К^Т 68/4 – 17814243руб. начислен налог на прибыль в бюджет субъекта РФ

Д^Т 68/4 К^Т 51 – 31058318 руб. уплачен налог на прибыль всего, в том числе:

Д^Т 68/4 К^Т 51 – 8411628руб. уплачен налог на прибыль в федеральный бюджет

Д^Т 68/4 К^Т 51 – 22646690 руб. уплачен налог на прибыль в бюджет субъекта РФ