Модель организации учёта давальческих операций

Подлежащие модели представлены договорами, используемыми в учёте давальческих операций: договор подряда и совместной деятельности.

Суть договора подряда заключается в том, что организация-под-рядчик обязуется выполнить по заданию заказчика определенную работу. Заказчик же должен принять эту работу и оплатить ее. Кроме того, стороны согласовывают начальные, промежуточные и конечные сроки исполнения подряда.

По договору совместной деятельности двое или несколько лиц обязуются соединить свои вклады и действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или иной другой цели, не противоречащей закону. Договор совместной деятельности устанавливает распределение между участниками обязанностей по финансовой и иной совместно осуществляемой деятельности с целью получения экономических выгод или дохода.

Сказуемое модели сформировано основными блоками, обеспечивающими соответствующую организацию учёта давальческих операций.

Второй блок. Определение цели, направление любой деятельности является отправной точкой пути к ее достижению и получению желаемого результата. Общая цель нескольких субъектов увеличивает скорость и качество ее реализации. Французский философ Анри Бергсон сказал: «Цель только тогда может быть достигнута, когда уже заранее само средство насквозь проникнуто собственной природой цели» [86, с. 85]. Исполнение единой цели повышает ответственность за принятие и реализацию управленческого решения.

Третий блок модели определяет вклад участников. Объединение вкладов и наличие общих целей повышает устойчивость осуществляемых операций к изменениям окружающей среды в условиях неопределенности. Осуществление давальческих операций по классической схеме договора подряда не подразумевает внесения каких-либо вкладов. Передача давальческого сырья от давальца переработчику не может рассматриваться таковым вследствие отсутствия перехода права собственности на него.

Но в учёте совместной деятельности образуются вклады участников, которые в дальнейшем являются общей долевой собственностью участников. Опираясь на нормы ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности» участники, осуществляющие совместные операции, также осуществляют вклад, который выражается в объединении ресурсов и усилий, но общей долевой собственности не образуется.

При внесении вклада в совместно осуществляемую деятельность должны быть соблюдены следующие условия:

– вклад должен вноситься за счёт участника и не должен оплачиваться другими товарищами или товариществом в целом;

– вклад должен направляться в общее дело и использоваться для достижения аккумулированной цели;

– расходы на финансирование такого вклада должны покрываться за счёт чистой прибыли участника, который его вносит.

Четвертый отражает учётные особенности перехода созданной собственности в процессе осуществления давальческих операций. По системе учёта давальческих операций в рамках договора подряда перехода права собственности на материальные ценности (давальческое сырьё и готовую продукцию из него) от давальца к переработчику, и наоборот, не происходит. Сырьё и продукция, произведенная в рамках совместной деятельности, являются общей собственностью товарищей.

Категория перехода созданной собственности оказывает влияние на стоимость исследуемого объекта отношений, т.к. факт изменения собственности на имущество является моментом признания обязанности по уплате налога на добавленную стоимость. Отсутствие такой категории в давальческих отношениях положительно характеризуют отношения сторон в целях конкурентоспособности продукта переработки.

Но следует отметить, что себестоимость продукции, произведенной в рамках различных давальческих контрактов неодинакова при условии неизменности стоимости сырья и услуг (издержек) по переработке. Подтверждение изложенного, отразим следующими формулами:

По договору подряда:

ГП=М+ИП·(1+НДС). (1)

По договору совместной деятельности:

ГП=М+ИП, (2)

где ГП – стоимость готовой продукции; М – стоимость материальных ресурсов; ИП – издержки по переработке; НДС – ставка налога на добавленную стоимость, %.

Из приведенных формул нетрудно заметить, что стоимость продукции, произведенной по договору подряда, выше стоимости аналогичного продукта, произведенного по договору совместной деятельности, на сумму НДС по услугам переработчика.

Пятый определяет характер взаимодействия агентов давальческих отношений. Временной интервал оказывает огромное влияние на стоимость активов. Под долговременным периодом понимается самый короткий период времени, в течение которого возможно изменить хотя бы один фактор, используемый в производственном процессе. Краткосрочный временной интервал – это период, характеризующий наиболее продолжительный отрезок времени, в течение которого нельзя внести изменения ни в один фактор.

Шестой содержит информацию по степени неопределенности экономических процессов и уровню распределения рисков, которые оказывают значительное влияние на формирование резервов и финансовое состояние участников давальческих операций.

Седьмой блок модели организации учёта давальческих операций направлен на выявление синергетического эффекта по осуществляемой деятельности. Синергетический эффект взаимодействия проявляется в увеличении чистых активов фирмы, определяемых как 2+2>4. Эффект синергии определяется по сумме экономии на текущих издержках, налоговых платежах и появлении расчётной дополнительной прибыли от стратегических мероприятий. Синергетическим эффектом обладают давальческие операции, учитываемые на основе совместно осуществляемой деятельности.

Восьмой раскрывает бухгалтерские аспекты организации учёта давальческих операций по договорам подряда и совместной деятельности: рабочий план счётов; отдельный бухгалтерский баланс; отдельный банковский счёт; ведение бухгалтерского учёта; ведение общих дел; учёт по сегментам; определение финансового результата; открытость информации для контрагента.

Включение данных критериев в модель организации учёта давальческих операций позволяет оценить степень открытости информации о производимых операциях, сохранности активов, достижении финансовых результатов.

Выделение давальческих операций на отдельный баланс подтверждает принцип обособленного учёта имущества и позволяет гарантировать его сохранность. Наличие отдельного учёта затрудняет злоупотребления переработчика в части определения затрат на переработку. Ведение учёта по сегментам позволяет с наибольшей точностью воспроизводить информацию о финансовых результатах участников давальческих операций и принимать на ее основе эффективные управленческие решения.

Положением по бухгалтерскому учёту 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности» определено, что раскрытие информации в бухгалтерской отчетности организации об участии в совместной деятельности должно осуществляться в пояснительной записке в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учёту «Информация по сегментам» ПБУ 12/2000. Для формирования достоверной информации об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности каждым участником обеспечивается достоверность представляемой другим участникам договора информации о выполнении договора о совместной деятельности.

Предложенная нами модель организации учёта давальческих операций носит комплексный характер и включает исследование давальческих операций в разрезе восьми групп показателей: участников операций; целей; вкладов участников; перехода созданной собственности; временного интервала; распределения рисков; синергетического эффекта; организации бухгалтерского учёта давальческих операций на основе ряда показателей.

Разработанная модель положена в основу совершенствования финансового и управленческого учёта давальческих операций, что позволит в российском бухгалтерском учёте создать и внедрить учёт данных операций в необходимом информационном ракурсе, т.е. по договору подряда и договору совместной деятельности.