Проведение аудиторской проверки формирования налогооблагаемой прибыли

 

 

Налогооблагаемая прибыль рассчитывается на основании четырех составляющих:

- доходов от реализации товаров, продукции, работ, услуг;

- расходов, уменьшающих сумму доходов от продажи товаров, продукции, работ, услуг;

- внереализационных доходов;

- внереализационных расходов.

Прибыль определяется путем общего суммирования доходов и расходов по всем фактам хозяйственной деятельности (связанным как с продажей, так и внереализационной деятельностью организации), нарастающим итогом с начала года. Следовательно, в налоговом учете отпадает необходимость раздельного определения финансового результата по каждому виду деятельности (за исключением особых случаев типа реализации ценных бумаг, основных средств, НМА и др.). Принимая по внимание данное обстоятельство, можно утверждать, что убыток от проведения одной сделки может уменьшить прибыль по другой при условии, что такие факты хозяйственной деятельности облагаются налогом по одной ставке.

При ведении бухгалтерского учета операций, совершаемых в рамках исполнения договора строительного подряда, ООО ПСП «Высота» (далее - Подрядчик), руководствуется общими правилами ведения бухгалтерского учета, закрепленными в Законе о бухгалтерском учете и во всех действующих сегодня Положениях по бухгалтерскому учету.

При оформлении хозяйственных операций, совершаемых в рамках исполнения договора строительного подряда, сторонам Подрядчик применяет унифицированные формы, утвержденные Постановлениями Госкомстата России от 11.11.1999 № 100 и от 30.10.1997 № 71а.

Подрядчик ведет учет затрат по договору строительного подряда на сч. 20 «Основное производство». На этом счете отражаются все затраты подрядчика, связанные с выполнением работ по договору.

Если для выполнения отдельных работ подрядчик привлекает сторонние организации (субподрядчиков), то стоимость выполненных субподрядных работ также учитывается подрядчиком на сч. 20 на отдельном субсчете.

Общехозяйственные расходы, накапливаемые на сч. 26 «Общехозяйственные расходы», списываются ежемесячно в качестве условно-постоянных на сч. 90 «Продажи». Применяемый в организации способ списания общехозяйственных расходов необходимо зафиксировать в приказе об учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Списание накопленных затрат со сч. 20 осуществляется по мере сдачи произведенных работ заказчику и подписания соответствующих актов.
Порядок сдачи работ определяется исключительно условиями договора подряда. При этом возможны различные варианты.

Так, например, договором может быть предусмотрена сдача работ по мере выполнения всего объема работ. В этом случае заказчик осуществляет приемку в целом всего объема работ, выполненных Подрядчиком по договору, что оформляется соответствующим актом. При таком варианте сдачи-приемки работ Подрядчик учитывает затраты по договору на сч. 20 в течение всего срока договора. В момент приемки выполненных работ заказчиком (в момент подписания акта приемки) накопленные затраты списываются со сч. 20 в д-т сч. 90 «Продажи». Одновременно по к-ту сч. 90 отражается договорная стоимость выполненных работ (с учетом объема работ, выполненных субподрядчиками).

Если в соответствии с условиями договора заказчик до момента принятия работ перечисляет Подрядчику денежные средства на выполнение этих работ, поступающие от заказчика средства учитываются Подрядчиком как авансы полученные (на сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на отдельном субсчете).

Рассмотрим конкретную ситуацию.

ООО ПСП «Высота» и ОАО «НЛМК» заключили договор на строительство производственного здания. Срок выполнения работ - с 1 января по 30 сентября 2002 г. Договорная стоимость работ - 950 000 руб., включая НДС 20% - 158333,33 руб. Приемка выполненных работ осуществляется по мере завершения строительства и выполнения Подрядчиком всех своих обязательств по договору. Оплата работ осуществляется заказчиком в два этапа: в январе выплачивается аванс в размере 40% стоимости работ; после приемки работ - сумма в размере оставшихся 60% стоимости работ. Для выполнения работ по договору Подрядчик привлек субподрядную организацию ООО «Энергоремонт». Стоимость работ, выполняемых субподрядчиком, - 59 000 руб. (в т.ч. НДС - 9833,33 руб.). Денежные средства субподрядчику были перечислены авансом в январе 2002 г. Работы, выполненные субподрядчиком, были приняты Подрядчиком по акту в марте 2002 г. В течение срока выполнения работ (январь - сентябрь 2004 г.) все затраты Подрядчик собирает на сч. 20.

В бухгалтерском учете Подрядчика были выявлены следующие записи:

Таблица 5. Журнал хозяйственных операций.

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Д-т	К-т	Сумма
1	2	3	4	5
Январь
1	Поступил аванс от ОАО «НЛМК»	51	62/Ав.пол.	380000
2	Начислен НДС с суммы поступившего аванса	62/Ав.пол.	68	63333,33
3	Перечислен аванс ООО «Энергоремонт»	60/Ав.выд.	51	59000
Март
4	Приняты работы, выполненные ООО «Энергоремонт»	20	60/Расч. с ООО «Энергоремонт»	49166,67
5	Отражена сумма НДС по субподрядным работам	19	60/Расч. с ООО «Энергоремонт»	9833,33
6	Засчитана стоимость выданного ранее аванса	60/Расч. с ООО «Энергоремонт»	60/ Ав.выд.	59000
7	НДС, уплаченный субподрядчику, предъявлен к вычету	68	19	9833,33
Сентябрь
8	Отражена выручка от реализации выполненных работ	62/Расч. с ОАО «Нлмк»	90	950 000
9	Отражена сумма НДС по выполненным работам	90	68	158333,33
10	Списана себестоимость выполненных работ, включая стоимость субподрядных работ	90	20	624000
11	Засчитана сумма поступившего ранее аванса	62/Ав.пол.	62/Расч. с ОАО «НЛМК»	380000

Окончание таблицы 5.

1	2	3	4	5
12	Предъявлен к вычету НДС, исчисленный и уплаченный в бюджет при получении аванса	68	62/Ав.пол.	63333,33
13	Поступили деньги от ОАО «НЛМК» в размере 60% от стоимости выполненных работ	51	62/Расч. с ОАО «НЛМК»	570000

Данные записи не противоречат законодательству РФ.

В ст. 252 НК РФ установлено, что полученные налогоплательщиком доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Учет расходов при применении метода начисления имеет свои особенности. Дело в том, что гл. 25 НК РФ предусмотрен свой собственный, отличный от правил бухгалтерского учета, порядок деления расходов на прямые и косвенные.

Состав прямых расходов, которые участвуют в расчете НЗП, является закрытым. К прямым расходам относятся лишь (см. п. 1 ст. 318 НК РФ) четыре вида расходов:

1. Стоимость сырья, материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов.

2. Расходы на оплату труда основного производственного персонала.

3. Суммы ЕСН, начисленного на оплату труда основного производственного персонала.

4. Суммы амортизации по основным средствам, используемым при производстве работ.

Сумма прямых расходов распределялась на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ.

 Оценку объемов выполняемых заказов необходимо было проводить в любых единицах, закрепив соответствующий порядок в учетной политике для целей налогообложения.

К косвенным расходам, связанным с производством и продажей товаров, продукции, работ, услуг, относились:

- расходы, связанные с выполнением работ и (или) реализацией работ;

- расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии (актуальном) состоянии;

- расходы на обязательное страхование;

- прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

К косвенным расходам относятся также услуги сторонних организаций, коммунальные платежи и др. Данные нормы НК РФ отличают учет расходов от их отражения на счетах бухгалтерского учета, где расходы учитываются по каждой партии выпущенной продукции.

Отдельно остановимся на аудиторской проверке порядка учета материалов, используемых Подрядчиком при выполнении СМР.

Подрядчик ведет строительство с использованием как своих материалов, так и материалов заказчика.

Если подрядчик самостоятельно закупал материалы для строительства, то учет приобретения и использования материалов велся им в общеустановленном порядке в соответствии с требованиями законодательства. Приобретенные материалы принимались к учету на сч. 10 «Материалы», субсч. 10/1 «Сырье и материалы». Списание материалов в производство осуществлялось с к-та сч. 10 в д-т сч. 20. Оценка материалов при списании в производство осуществлялась по средней себестоимости. Применяемый Подрядчиком способ оценки материалов при списании зафиксирован в приказе об учетной политике.

Если строительные работы выполнялись Подрядчиком с использованием материалов заказчика, то порядок учета материалов определялся условиями договора. Договором могло быть предусмотрено, что материалы для выполнения работ предоставлялись Подрядчику заказчиком с зачетом стоимости предоставленных материалов в счет оплаты выполненных подрядчиком работ. В этом случае фактически Подрядчик покупал материалы у заказчика. При этом задолженность за материалы погашалась путем зачета части задолженности заказчика за выполненные работы. Поступающие от заказчика материалы приходовались Подрядчиком на сч. 10 с отражением задолженности перед заказчиком на сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Впоследствии эта задолженность погашалась в счет оплаты выполненных работ (списывалась с к-та сч. 60 в д-т сч. 62). Стоимость выполненных Подрядчиком работ определялась в этом случае с учетом материалов, приобретенных у заказчика. Схема проводок по учету материалов в такой ситуации выглядела следующим образом:

Таблица 6. Журнал хозяйственных операций.

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Д-т	К-т
1	Получены материалы от заказчика	10	60
2	Отражена задолженность заказчика за выполненные СМР (стоимость работ включает в себя стоимость израсходованных материалов).	62	90
3	Произведен зачет взаимных задолженностей	60	62

Также в договорах был предусмотрен и иной вариант, когда материалы, передаваемые заказчиком Подрядчику, оставались собственностью заказчика (материалы передавались на давальческой основе). Стоимость строительных работ в этом случае определялась сторонами без учета стоимости материалов заказчика. Подрядчик принимал полученные от заказчика материалы к учету на забалансовом сч. 003 «Материалы, принятые в переработку». По мере фактического использования материалов Подрядчик списывал их стоимость со сч. 003. При этом в порядке, определенном договором, подрядчик представлял заказчику отчет об израсходованных материалах.

Т.к. Подрядчик учитывал доходы и расходы по методу начисления, то выручка от реализации СМР признавалась в составе доходов в момент фактического выполнения этих работ (в момент подписания акта приемки выполненных работ).

Если договором была предусмотрена поэтапная сдача работ, то выручка от реализации СМР признавалась в составе доходов по мере подписания актов приемки работ по соответствующему этапу.

При определении размера выручки для целей налогообложения в нее включалась вся договорная стоимость работ, включая стоимость работ, выполненных субподрядчиками.

ООО ПСП «Высота» приняла в учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета один и тот же метод начисления амортизации (исходя из Классификации основных средств). Однако это касается только основных средств, приобретенных после 1 января 2002 г., поскольку в отношении имущества, приобретенного до указанной даты, для целей бухгалтерского учета продолжает действовать «старый» порядок начисления амортизации.

При этом амортизация по объектам основных средств, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 2002 г., для целей бухгалтерского учета продолжает начисляться исходя из срока полезного использования, определенного при постановке объекта на учет, и выбранного организацией для группы однородных объектов способа начисления амортизации.

Т.к. ООО ПСП «Высота» использует метод начисления, то амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным ст.ст.259 и 322 НК РФ.

Сумма амортизации для целей налогообложения определялась ежемесячно исходя из первоначальной стоимости объектов основных средств (при применении линейного метода) и установленных налогоплательщиком сроков их полезного использования (п.п.4, 5 ст.259 НК РФ).

Общий порядок начисления амортизации предполагает, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества:

- начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию;

- прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Как упоминалось выше, согласно п.1 ст.259 НК РФ для целей налогового учета налогоплательщики могут выбрать для расчета сумм амортизации один из двух методов - линейный или нелинейный. Рассмотрим подробнее сущность каждого метода.

Линейный метод представляет собой равномерное списание стоимости амортизируемого имущества в течение срока его полезного использования, установленного налогоплательщиком с учетом Классификации основных средств.

При использовании налогоплательщиком линейного метода начисления амортизации (по основным средствам, приобретенным после 1 января 2002 г.) сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования по формуле:

К = (1 : n) х 100%,

где К - норма амортизации (%) к первоначальной стоимости;

n - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.

Данные налогоплательщика о применяемом методе начисления амортизации и суммы начисленной амортизации следует отразить с соответствующем налоговом регистре (например, в «Регистре - расчете амортизационных отчислений основных средств»).

Рассмотрим на конкретном примере, как рассчитывалась сумма амортизационных отчислений при применении линейного метода.

В январе 2002 г. организацией приобретен и введен в эксплуатацию объект основных средств стоимостью 240 000 руб. (без учета НДС), который предназначен для использования в предпринимательской деятельности организации (т.е. для извлечения дохода). В соответствии с Классификацией основных средств указанное имущество относится к пятой амортизационной группе. Срок полезного использования основного средства установлен организацией в 10 лет (120 мес.). Основное средство предполагается использовать непосредственно при выполнении работ.

Расчет суммы ежемесячных амортизационных отчислений по объекту основных средств:

1. Срок полезного использования объекта основных средств: 120 мес.

2. Ежемесячная норма амортизации: (1 : 120 мес.) х 100% = 0,83%.

3. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемых при налогообложении прибыли: 240 000 руб. х 0,83% : 100% = 1992 руб.

Ежемесячно, начиная с февраля 2002 г., в состав расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, была отнесена сумма начисленной амортизации по приобретенному объекту основных средств в размере 1992 руб.

За 2002 г. сумма начисленной амортизации по указанному объекту составила 21 912 руб. (1992 руб. х 11 мес.).

Все расчеты выполнены соответствующим образом, в соответствии с законодательством РФ.

При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль имелось в виду, что в случае, когда основное средство напрямую участвует в процессе изготовления готовой продукции, суммы начисленной амортизации относились к прямым расходам текущего периода. Указанные суммы отражались в налоговой декларации вместе с другими прямыми расходами текущего периода, рассчитанными исходя из общей суммы прямых расходов текущего периода за минусом прямых расходов.

Сумма прямых расходов налогоплательщика, производство которых связано с выполнением работ, относящихся к расходам текущего налогового периода (в соответствии со специальным расчетом) заносилось в налоговую декларацию по стр. 010 Приложения № 2 к Листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией».

Одновременно налогоплательщиком должен заполняться раздел «Амортизируемое имущество по группам» в Приложении № 3 к Листу 02 «Отдельные виды расходов, связанные с производством и реализацией». В этом разделе должна отражаться первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств и сумма начисленной по ним амортизации.

Данное Приложение не заполнялось главным бухгалтером ООО ПСП «Высота», что свидетельствует либо о пренебрежительном отношении учетного работника к налоговому учету, либо о незнании методики заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль.

В ряде случаев ООО ПСП «Высота» к основной норме амортизационных отчислений применяются специальные повышающие коэффициенты, определенные налоговым законодательством.

Повышающие коэффициенты к основной норме амортизации предусмотрены в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, причем налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. В целях исчисления налога на прибыль под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Повышающие коэффициенты применяются в ООО ПСП «Высота» обоснованно, в соответствии с нормами законодательства РФ.

Порядок расчета амортизации по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 г. определяется исходя из оставшегося срока полезного использования объектов основных средств и их остаточной стоимости. Причем начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости указанного имущества вне зависимости от выбранного налогоплательщиком метода начисления амортизации по имуществу, введенному в эксплуатацию до вступления в силу гл.25 НК РФ.

Следовательно, сумма начисленной за один месяц амортизации по таким основным средствам определяется как произведение остаточной стоимости, определенной по состоянию на 1 января 2002 г., и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), установленной налогоплательщиком для указанного имущества.

Рассмотрим конкретную ситуацию.

По состоянию на 1 января 2002 г. на балансе организации числится объект основных средств, восстановительная стоимость которого составляет 600 000 руб. Этот объект находился в эксплуатации 8 лет (96 мес.), и амортизационные отчисления, начисленные за время эксплуатации, составили 552 000 руб. Переоценка данного объекта не производилась. Согласно Классификации основных средств указанное имущество относится к пятой амортизационной группе, в которую входит имущество со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет (от 85 до 120 мес.). Организацией установлен срок полезного использования 120 мес.

Расчет суммы ежемесячных амортизационных отчислений по объекту основных средств, приобретенному до 1 января 2002 г.

1. Расчет оставшегося срока полезного использования:

- фактический срок использования объекта основных средств: 96 мес.;

- срок полезного использования объекта основных средств, установленный организацией исходя из Классификации основных средств: 120 мес.;

- оставшийся срок полезного использования: 24 мес. (120 мес. - 96 мес.).

2. Расчет остаточной стоимости объекта основных средств (по данным бухгалтерского баланса):

- восстановительная стоимость: 600 000 руб.;

- сумма начисленной амортизации: 552 000 руб.;

- остаточная стоимость: 48 000 руб. (600 000 руб. - 552 000 руб.).

3. Расчет нормы ежемесячной амортизации:

(1 : 24 мес.) х 100% = 4,17%.

4. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемых при налогообложении прибыли:

48 000 руб. х 4,17% : 100% = 2001,6 руб.

5. Годовая сумма амортизационных отчислений, учитываемых при налогообложении прибыли:

48 000 руб. х 4,17% : 100% х 12 мес. = 24 019 руб.

Заполнение налоговой декларации в отношении основных средств, приобретенных до 1 января 2002 г., производится в том же порядке, что и в рассмотренных выше ситуациях: по соответствующей строке Приложения № 2 к Листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией» (в зависимости от того, каким видом деятельности занимается организация, и от того, используются ли основные средства непосредственно при осуществлении вида деятельности).

В разделе «Амортизируемое имущество по группам» Приложения № 3 к Листу 02 «Отдельные виды расходов, связанные с производством и реализацией» должны указываться данные по амортизируемому имуществу. При этом по графе 3 должна указываться первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств, а в графе 5 проставляется сумма амортизации, определяемая как сумма следующих показателей:

- амортизация, начисленная до 1 января 2002 г., отраженная в бухгалтерском учете (для основных средств, переданных в эксплуатацию до указанной даты);

- сумма начисленной амортизации за период после 1 января 2002 г.

В процессе проверки расчетов по начислению заработной платы определяют основные категории работающих, виды начисления и порядок их оформления. Подтверждение достоверности произведенных начислений осуществляется выборочно. В объем выборки включаются различные категории работающих или уволенных (руководители, специалисты, рабочие, служащие и др.), разные временные периоды (обычно один месяц квартала) и основные виды начислений (удельный вес в структуре начисленной заработной платы должен превышать 5%). Т.к. учетная информация обрабатывается вручную, то аудитор по данным книги начислений или по данным расчетных ведомостей подтверждает достоверность произведенных расчетов и используемых в расчетах показателей. При этом изучаются первичные документы, которые являются основанием для начисления заработной платы. Особое внимание обращается на правильность их заполнения, соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы.

При проверке первичных документов устанавливается наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, неоговоренных исправлений. Анализируя наряды на сдельную работу по датам их выдачи, сопоставляя фамилии рабочих в нарядах и табелях учета рабочего времени с данными учета личного состава, определяется, нет ли случаев включения в них вымышленных лиц, повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам. Методом арифметического контроля определяются неточности в подсчетах в первичных документах или расчетных ведомостях.

Первичными документами по учету труда работников при повременной оплате труда, применяемой в ООО ПСП «Высота» являются табели.

Для правильного начисления оплаты труда рабочим большое значение имеет учет отступлений от нормальных условия труда, которые оплачиваются дополнительно к действующим расценкам на сдельную работу. Доплаты оформляют следующими документами:

- дополнительные операции, не предусмотренные технологией производства, - нарядом на сдельную работу, который содержит отличительный знак (яркая черта по диагонали);

- отклонения от нормальных условий работы – листком на доплату, который выписывают на бригаду или отдельного рабочего. В нем указывают номер основного документа (наряда, ведомости и др.), к которому производится доплата, содержание дополнительной операции, причину и виновника доплат и расценку.

Таким образом, проверяется наличие вышеуказанных документов и производится аудит доплат, размеры и условия выплаты которых ООО ПСП «Высота» устанавливает самостоятельно и фиксирует их в коллективном договоре. При этом размеры доплат не могут быть ниже установленных законодательством.

Далее переходим к проверке пособий по временной нетрудоспособности. Эти пособия выплачивают рабочим и служащим за счет отчислений на социальное страхование. Основанием для выплаты пособий являются больничные листки, выдаваемые лечебными учреждениями.

В заключение проверяют правильность составления бухгалтерских записей. Как известно, синтетический учет по начислению заработной платы ведется по к-ту сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Поэтому при начислении заработной платы и других выплат сначала необходимо определить их источники, а затем проверить бухгалтерские записи. Выделяют несколько источников:

За счет отнесения зарплаты на себестоимость продукции или реализации товаров, работ, услуг: Д-т 20 «Основное производство» (оплата труда производственных рабочих), Д-т 23 «Вспомогательные производства» (оплата труда рабочим вспомогательных производств), Д-т 26 «Общехозяйственные расходы» (оплата труда управленческого персонала) - К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Начисление оплаты труда по операциям, связанным с заготовлением и приобретением производственных запасов, осуществлением капитальных вложений, ликвидацией основных средств и т.п. отражают по Д-т 08, 10, 91 К-т 70.

За счет средств Фонда социального страхования отражают суммы начисленных пособий по социальному страхованию, пенсий и других аналогичных сумм: Д-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» К-т 70.

Аудит заработной платы, произведенный в ООО ПСП «Высота», не выявил каких-либо существенных нарушений, которые могли бы повлиять на величину налогооблагаемой прибыли.

Приступая к проверке начисления ЕСН, сначала устанавливают правильность определения налоговой базы, которая регламентируется гл. 24 НК РФ, а именно ст. 237 НК РФ. При этом необходимо учесть, что в нее не включаются суммы, указанные в ст. 238 и ст. 239 НК РФ. Таким образом, налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисляемых налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам.

Далее проверяется правильность применения той или иной налоговой ставки, которые регламентируются ст. 241 НК РФ. При определении правильности применения налоговой ставки необходимо установить категорию налогоплательщика и, исходя из этого, размер страхового тарифа.

В заключение аудита расчетов по ЕСН аудитор проверяет правильность составления бухгалтерских проводок. Бухгалтерский учет расчетов по ЕСН ведется на балансовом сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому открывается субсчет 69.2 – «Расчеты по пенсионному обеспечению».

По кредиту счета 69.2 должны отражаться суммы отчислений в ПФР, а также суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со:

- счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Д-т 20, 23, 26 - К-т 69.2);

- сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - в части отчислений, производимых за счет работников предприятия (Д-т 70 - К-т 69.2);

- сч. 99 «Прибыли и убытки» - на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Д-т 99 К-т 69.2);

- сч. 51 «Расчетный счет» - на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Д-т 51 К-т 69.2).

По д-ту сч. 69.2 должны отражаться перечисленные суммы платежей (Д-т 69.2 - К-т 51).

Страховые взносы, направляемые предприятием в ФСС РФ, являются составной частью ЕСН и регулируются гл. 24 НК РФ «Единый социальный налог». Поэтому при проверке налоговой базы, определяемой при исчислении суммы страховых взносов в ФСС РФ, необходимо помнить, что она определяется аналогично определению налоговой базы при исчислении суммы страховых взносов в ПФР.

Далее определяют правильность применения размера взносов, который также должен отвечать требованиям ст. 241 НК РФ. Кроме того, необходимо уделить внимание сумме налога, подлежащей перечислению в ФСС РФ, и сроков ее уплаты. При определении суммы, подлежащей перечислению, предприятие-налогоплательщик должен уменьшить ее на сумму произведенных расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством РФ, и, не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была начислена зарплата, отправить платежное поручение на оплату налога (страхового взноса). 

В заключение аудита расчетов с ФСС РФ аудитор осуществляет проверку правильности составления бухгалтерских записей. Как известно, бухгалтерский учет расчетов с ФСС РФ ведется на балансовом счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому открывается субсч. 69.1 – «Расчеты по социальному страхованию».

По кредиту сч. 69.1 должны отражаться суммы отчислений в ФСС РФ, а также поступление частичной стоимости путевок и суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со:

- счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Д-т 20, 23, 26 - К-т 69.1);

- сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - в части отчислений, производимых за счет работников предприятия (Д-т 70 К-т 69.1);

- сч. 99 «Прибыли и убытки» - на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Д-т 99 К-т 69.1);

- сч. 51 «Расчетный счет» - на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Д-т 51 К-т 69.1).

По дебету сч. 69.1 должны отражаться перечисленные суммы платежей (Д-т 69.1 К-т 51), а также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование (Д-т 69.1 К-т 70).

Страховые взносы, направляемые предприятием в ФОМС РФ, являются составной частью ЕСН, поэтому налоговая база, подлежащая аудиторской проверке и определяемая при исчислении суммы страховых взносов в ФОМС РФ, определяется аналогично определению налоговой базы при исчислении суммы страховых взносов в ПФР и ФСС РФ.

Размер взносов в ФОМС РФ также определяется на основании ст.241 НК РФ и представляет собой разные налоговые ставки для разных категорий налогоплательщиков.

При аудите расчетов с ФОМС РФ также следует проверить сроки, в течение которых данный налог должен быть перечислен, а именно: не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была начислена зарплата, его необходимо уплатить двумя платежными поручениями на счета ФФОМС РФ и ТФОМС РФ. 

И, наконец, в заключение проверяют правильность составления бухгалтерских записей. Бухгалтерский учет расчетов с ФСС РФ ведется на балансовом сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому открывается субсч. 69.3 - «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию».

По к-ту сч. 69.3 должны отражаться суммы отчислений в ФОМС РФ, а также суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со:

- счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Д-т 20, 23, 26 - К-т 69.3);

- сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - в части отчислений, производимых за счет работников предприятия (Д-т 70 К-т 69.3);

- сч. 99 «Прибыли и убытки» - на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Д-т 99 К-т 69.3);

- сч. 51 «Расчетный счет» - на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Д-т 51 К-т 69.3).

По д-ту сч. 69.3 должны отражаться перечисленные суммы платежей (Д-т 69.3 К-т 51).

Аудит расчетов по ЕСН не выявил каких-либо серьезных нарушений, которые могли бы повлиять на размер налогооблагаемой прибыли.

Основные средства, находящиеся в эксплуатации, нуждаются в поддержании их в рабочем состоянии, а также в периодическом восстановлении своих технических характеристик на том уровне, который был предусмотрен при их создании или приобретении.

Ремонт основных средств в ООО ПСП «Высота» проводился в соответствии с планом, который формировался по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин.

При отражении расходов на проведение всех видов ремонтов для бухгалтерских и налоговых целей ООО ПСП «Высота» использовал         способ их учета, который заключался в единовременном включении затрат на проведение ремонта в состав расходов.

При формировании учетной политики в бухгалтерском учете предприятие включало расходы на ремонт непосредственно в себестоимость по мере их возникновения.

Аналогичная ситуация складывалась с расходами на ремонт и в налоговом учете. В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ для целей налогообложения прибыли расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и уменьшают полученные доходы.

Согласно п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены в размере фактических затрат. При этом расходы на ремонт основных средств для ООО ПСП «Высота», применяющего метод начисления, признавались в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты с учетом особенностей, предусмотренных ст.260 НК РФ.

В течение 2002 г. ООО ПСП «Высота» были фактически осуществлены расходы на ремонт в размере 35 938 руб. (без учета НДС).

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета: д-т сч. 20 (23) - к-т сч. 10-5 (60, 70, 68, 69) - 35 938 руб. - суммы фактически осуществленных расходов на ремонт отнесены в состав расходов на производство (на продажу).

Отражение операций в налоговом учете: расходы на ремонт включались в состав прочих расходов в размере 35 938 руб. в момент их осуществления в соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ.

При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль суммы, фактически израсходованные на ремонт основных средств, отражались в составе прочих расходов по стр. 080 Приложения № 2 к Листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией».