Методы, используемые в ходе финансового аудита

Аудит финансово-хозяйственной деятельности как специализированный вид управленческой деятельности и особая отрасль экономических знаний располагает разнообразными методическими приемами, разработанными этой дисциплиной или основанными на достижении смежных наук (бухгалтерского учета, статистики, финансов, государственного бюджета).

Системность в аудите достигается комбинированным использованием различных способов контроля: логического и математического, документального и фактического. Применение их позволяет всесторонне анализировать и синтезировать фактический материал, уяснить последовательность действий субъекта контроля как в сложных хозяйственных ситуациях, так и в условиях неопределенности, установить достоверность привлекаемых источников информации.

В числе основных способов документального контроля можно перечислить:

• формальную и арифметическую проверку документов,

• юридическую оценку отраженных в документах хозяйственных операций,

• логический контроль объективной возможности документально оформленных хозяйственных операций,

• сплошное и выборочное наблюдение;

• встречную проверку документов или записей в учетных регистрах посредством сличения их с одноименными или взаимосвязанными данными у предприятий, учреждений и организаций, с которыми проверяемый объект имеет хозяйственные связи;

• способ обратного счета, основанный на предварительной экспертной оценке материальных затрат с целью последующего определения (обратным счетом) величины необоснованных списаний сырья и материалов на производство определенных видов продукции, которые ко времени ревизии имеются в наличии на складах предприятия-изготовителя или у его покупателей;

• оценку законности и обоснованности хозяйственных операций по данным корреспонденции счетов бухгалтерского учета;

• балансовые увязки движения товарно-материальных ценностей;

• сравнение;

• различные методические (технические) приемы экономического анализа.

Приемы фактического контроля могут быть подразделены на три группы:

– Инвентаризация, то есть способ проверки фактического наличия материальных ценностей и его соответствия данным бухгалтерского учета на и ту же дату.

– Экспертная оценка квалифицированными специалистами действительного объема и качества выполненных работ, обоснованности нормативов материальных затрат и выхода готовой продукции, соблюдения технологических режимов.

– Визуальное наблюдение путем непосредственного обследования складских помещений, производственных подразделений, состояния контрольно-пропускного режима, а также фиксация отдельных элементов изучаемого процесса в определенный период времени (хронометраж, фотография рабочего дня и др.).

Деление на приемы документального и фактического контроля носит в известной мере условный характер, ибо в основе разграничения способов контроля лежат различные источники используемых данных при проведении контрольных действий.(9)

Так, источниками информации для документального контроля служат: первичные документы; регистры бухгалтерского учета; бухгалтерская, статистическая и оперативно-техническая отчетность; нормативная, проектно-конструкторская, технологическая и другая документация. Фактический контроль базируется на изучении фактического состояния проверяемых объектов по данным их осмотра в натуре (пересчета, взвешивания, лабораторного анализа и т.п.), а поэтому он не может быть всеобъемлющим ввиду непрерывного характера хозяйственных ситуаций.

Различаются виды финансового аудита: предварительный, текущий, последующий, обязательный, инициативный, по органам финансового контроля.

Предшествуя совершению хозяйственных и финансовых операций, предварительный аудит носит предупреждающий характер.

Текущий аудит проводится в короткие промежутки времени — в процессе совершения хозяйственных и финансовых операций. Опираясь на данные первичных документов, оперативного и бухгалтерского учета, инвентаризаций и визуального наблюдения, текущий аудит позволяет регулировать быстро изменяющиеся хозяйственные ситуации, предупреждать потери и убытки.

В качестве критерия классификации последующего аудита целесообразно использовать объем и глубину охвата контролем различных сторон хозяйственной и финансовой деятельности проверяемой организации, что и предполагает его подразделение на ревизию, тематическую проверку, обследование, счетную проверку отчетности. Последующий аудит, отличающийся углубленным изучением хозяйственной и финансовой деятель­ности предприятия за истекший период, позволяет вскрыть недостатки предварительного и текущего аудита.

Обязательной регулярной формой последующего аудита является ревизия, которая основывается на проверке первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской и статистической отчетности, фактического наличия денежных средств и товарно-материальных ценностей. Результаты ревизии оформляются актом, имеющим юридическую силу источника доказательств в следственной и судебной практике.(7)

Исходя из содержания контрольные мероприятия делятся на комплексные и тематические.

Комплексную проверку характеризуют: взаимосвязанное изучение экономической и юридической сторон деятельности субъекта хозяйствования, участие в ее проведении специалистов, способных квалифицированно разбираться в специфике деятельности организации; максимально возможное сочетание различных методических приемов документального и фактического контроля с целью выявления законности, достоверности и экономической целесообразности хозяйственных и финансовых операций.

Тематическая проверка (обследование) проводится по определенному кругу вопросов или одной теме (вопросу) путем ознакомления на месте с отдельными сторонами хозяйственной и финансовой деятельности. При этом используются различные приемы фактического и документального контроля и не обязательно прибегать к проверке первичных документов и учетных записей со стороны законности и достоверности. Результаты тематических проверок оформляются, как правило, справками или докладными записками.

Особое место среди форм последующего аудита принадлежит счетной проверке отчетности, которая представляет собой совокупность специальных приемов контроля достоверности бухгалтерских отчетов и балансов. Как правило, такой контроль осуществляют финансовые органы, ведущие расчеты предприятий по платежам в бюджет.

Достоверность отчетных данных проверяется, кроме того, статистическими и банковскими органами, работниками учетного, финансового и контрольно-ревизионного аппарата вышестоящих органов хозяйственного управления при приемке отчетности, ревизиях и анализе финансово-хозяйственной деятельности подведомственных предприятий.

В экономической литературе содержание счетной проверки обычно сводят к узкой тематической проверке правильности оформления отчетов, арифметических подсчетов, взаимной увязке показателей различных форм отчетности, преемственности показателей смежных периодов и т.п. На деле счетная проверка как одна из самых эффективных форм финансового аудита включает элементы как технической (формальной) проверки, так и контроля по существу.

Выделяются три основных этапа контроля: проверка согласованности показателей различных форм отчетности;сличение отдельных отчетных показателей с записями в регистрах бухгалтерского учета; проверка обоснованности учетных записей по данным первичных документов.

В современных условиях аудит, осуществляемый финансовыми органами при счетных проверках отчетности, сосредоточен на решающих участках производственной и финансовой деятельности, от которых зависит рост эффективности производства и доходов государственного бюджета.(9)

Проводимая в ходе перестройки крупномасштабная децентрализация экономики и общественного устройства сопровождалась ухудшением системы централизованного контроля сверху по отношению к финансовым ресурсам. В зарубежной и отечественной науке давно доказано, что развитие децентрализации экономики может обеспечить положительный результат только при условии соответствующего контроля, особенно в финансовой сфере. Процесс передачи полномочий власти от центра региону объективно требует усиления такого контроля сверху. Игнорирование этого условия чревато анархией, способной породить негативные последствия — от диктатуры до развала государства.

Таким образом, новые политические и экономические отношения, сложившиеся в настоящее время в России, требуют создания развитой системы финансового контроля, способной обеспечить соблюдение интересов как государства, так и общества в целом в условиях децентрализованного управления экономикой.(33)

Естественно - что для построения такой системы финансового контроля целесообразно учесть опыт, накопленный в России до 1917 года, в СССР, а также в ряде развитых зарубежных стран с рыночной экономикой.

Советское государство, все его институты были государством и институтом нового типа и проходили в своем социально-экономическом развитии ряд исторических этапов, хорошо известных из недавней истории: восстановительный период, период Нэпа, период строительства социализма. Великой Отечественной войны, периоды упрочения и развития социализма. Многие склонны теперь иронизировать над такой классификацией, однако она отражает реальное различие эпох, и самое главное, с точки зрения рассматриваемой нами проблемы в настоящем исследовании, содержит наглядные примеры эффективного, оперативного, с учетом реалий времени реформирования финансовой системы, налоговой политики, бюджетного устройства, совершенствования финансового контроля, финансового права.

В финансовом законодательстве СССР преобладали общесоюзные нормы, в соответствии с которыми была создана единая финансовая система, включающая систему финансового контроля.

Наиболее значительной отличительной особенностью механизма финансовой системы СССР являлась его мобильность, способность обеспечивать оперативность принятия мер, быстрая реакция и необходимость совершенствования элементов финансовой системы исходя из насущных задач и потребностей общественного устройства.

Так, проведенная в 1930-1931гг. налоговая реформа позволила ликвидировать неэффективную множественность платежей и многократность их взимания. 1927-1928гг. проводилась реформа бюджетных прав местных органов власти. Благодаря этому укреплялась материальная заинтересованность республик, областей, городов в мобилизации финансовых ресурсов. В 1938г. в государственный бюджет был включен бюджет государственного социального страхования, что завершило создание единого Государственного бюджета СССР.

Одновременно проводилась работа по совершенствованию финансового контроля. Контролю подвергался сам процесс образования и использования как централизованных, так и децентрализованных фондов денежных средств.

К органам, осуществляющим финансовый контроль, помимо представительной власти относились Комитет народного контроля. Министерство финансов СССР, Госбанк СССР, Стройбанк СССР, министерства и ведомства союзных и автономных республик, отделы местных Советов народных депутатов, органы профессиональных союзов.

Важной особенностью бюджетной политики в части формирования доходной части бюджета в период плановой экономики являлось преобладание поступлений платежей от хозяйств (государственной, совхозно-колхозной форм собственности) и сравнительно незначительных налоговых платежей населения.

То, что планированию прибыли предприятий и других платежей финансовые органы уделяли серьезное внимание, и это сопровождалось проверкой размеров выручки, порядка распределения прибыли, уровня себестоимости, служило гарантией современных и полных поступлений в бюджет. Финансы предприятий не отторгались, а рассматривались в тесной взаимосвязи с финансами государства, и такая общественная позиция позволяла не допускать крупных финансовых злоупотреблений, сокрытия доходов, неуплаты налогов.

Характерным свойством организации финансового контроля в СССР была неизменная ориентировка контроля на его высокую действенность. Данное свойство являлось отражением реализации важнейшего принципа советского финансового контроля, что достигалось путем организации систематических проверок финансовыми органами во всех сферах народного хозяйства в области финансов. Особо контролировались финансовая и платежная дисциплина, соблюдение режима экономии, правильность определения и поступления доходов, законность и целесообразность расходования государственных средств, выполнение обязательств перед государственным бюджетом.

Другая особенность — в значительной централизации финансового контроля со стороны общегосударственных органов в лице Верховного Совета, Министерства финансов, его Контрольно-ревизионного управления и Комитета народного контроля СССР. В прежнем законе о бюджетных правах Союза ССР было установлено, что контроль за исполнением Государственного бюджета, а также местных бюджетов осуществляется соответственно Министерством финансов СССР и финансовыми отделами местных Советов народных депутатов. Контроль осуществлялся методами проверок, обследований и ревизий. Контрольно-ревизионное управление проводило ревизии и проверки деятельности финансовых органов по составлению и исполнению бюджета. Ревизии и проверки финансовых органов проводились работниками вышестоящих финансовых органов и контрольно-ревизионного аппарата Минфина СССР. Чтобы исключить вероятность дублирования и параллелизма в контрольной деятельности, планы ревизий согласовывались между финансовыми органами и учреждениями Госбанка СССР, Стройбанка СССР и т.д. При этом среди задач ревизий особо выделялось определение соответствия доходов и расходов бюджета, а в финансовых планах и сметах расходов ведомств и отделов исполкомов Советов народных депутатов — их соответствие показателям плана экономического и социального развития, соблюдение финансовой дисциплины, режима экономии и эффективного использования материальных и денежных ресурсов, их сохранность. Широко практиковалось проведение экономического анализа при рассмотрении финансово-хозяйственной деятельности предприятий, в ходе которого устанавливалось выполнение плановых заданий, соблюдение норм расходования денежных средств и материальных ценностей, соблюдение финансовой дисциплины

Важной особенностью финансового контроля в СССР являлась его плановость и разнообразие действенных методов проведения ревизий и проверок с учетом их целей и видов. Особое внимание обращалось на своевременность проведения ревизий, их превентивный, предупредительный характер, разнообразие средств - встречные проверки, документальная проверка, сопоставление плановых, нормативных и отчетных показателей, группировка нарушений и положительных факторов работы и др.

Вывод: совершенствование финансовой системы России, а особенно финансового контроля привело к тому, что Россия стала внушать больше доверия ее иностранным кредиторам и это привлекло больше иностранных инвестиций в Российскую экономику. Регулярные ревизии и проверки контрольно-ревизионным управлением деятельности финансовых органов по составлению и исполнению бюджета привели к уменьшению произвола бюрократии, не целевого использования и расхищения финансовых средств, а также внесли элементы умеренности, аккуратности и более рационального расходования финансовых средств.