Этапы и процедуры проведения внутреннего аудита финансовой устойчивости организации

Для достижения успешного решения задач, поставленных перед внутренним аудитом, требуется дальнейшее совершенствование его методологии и приведения ее в соответствие с новыми условиями хозяйствования. Методология внутреннего аудита характеризуется системой методов, приемов, теоретических обобщений и принципов познания. Методы аудита в условиях перехода к рынку должны обеспечить системное, комплексное и органически взаимосвязанное изучение финансово-хозяйственной деятельности организаций с целью объективной оценки результатов работы, выявления и мобилизации резервов повышения эффективности хозяйствования, проверки сохранности, экономической эффективности, целесообразности и законности использования всех видов активов для последующего принятия оптимальных управленческих решений.

Разрабатываемые методы в условиях транзитивной экономики должны ориентироваться на общие и конкретные цели аудита, а также определенные виды аудиторских проверок. При построении системы внутреннего аудита финансовой устойчивости важно выделить виды аудита. В международной практике различают несколько вариантов проведения аудита: операционный аудит; аудит на соответствие; аудит финансовой отчетности. Все они наиболее подходят к внешнему аудиту.

Одной из важнейших функций аудита является своевременное выявление негативных явлений в хозяйственно-финансовой деятельности организации и возможности их корректировки до того, как возникшие проблемы перерастут в кризис (до даты предоставления общего отчета по организации). Поэтому в аудиторской практике возникает необходимость использовать различные формы осуществления контроля с целью своевременной выработки для управленческого персонала организации рекомендаций по управлению финансами и способам использования ресурсов, а также своевременного предупреждения допущенных ошибок и их исправления. В зависимости от признака, лежащего в основе того или иного методологического подхода, выделяют различные формы проведения контроля. К таким признакам относят время проведения контроля, источники контрольных данных, способы и приемы осуществления контроля.

Приведенные классификационные признаки могут служить основой классификации и для системы внутреннего аудита. На наш взгляд, приведенные классификации можно дополнить ещё одним признаком: по целям аудиторской проверки.

Основой такого деления служит логическая последовательность этапов проведения аудиторских процедур, каждый из которых обеспечивает базу для последующего, одновременно предоставляя управлению информацию для осуществления тех или иных управленческих воздействий.

Совокупность этапов проведения аудиторских процедур и приемов познания представляет собой методику внутренней аудиторской проверки.

Рассмотрим методику проведения внутреннего аудита финансовой устойчивости в организациях, представленную схематично на рисунке 9.

Рис. 9. Методика проведения внутреннего аудита финансовой устойчивости

Методика проведения проверки является важным инструментом работы внутреннего аудита.

При разработке методики внутреннего аудита на предприятиях соответствующей отрасли следует учесть необходимость достаточно объемной работы, которая предваряет аудиторскую проверку. Рассмотрим содержание предлагаемых диссертантом этапов проведения внутреннего аудита.

На первом этапе проведения внутреннего аудита в исследуемой организации необходимо решить определенный круг вопросов с руководством организации, а именно:

– ожидания руководства от проведения данной проверки, а также цель проведения проверки;

– согласование плана проведения проверки, включая вопросы ответственности за ее проведение;

– период, отводящийся на проведение проверки (временные рамки).

На этапе планирования аудитор обязан разработать систему мероприятий, направленных на эффективное и своевременное проведение аудиторской проверки. Согласно аудиторским стандартам планированию аудиторской проверки уделяется большое внимание. Сущность данных мероприятий заключается в определении стратегии и тактики аудиторской проверки, составлении общего плана аудиторской проверки, разработке аудиторской программы, конкретных аудиторских процедур и методов. При подготовке этого раздела могут быть использованы аудиторские правила (стандарты): "Планирование аудита", "Аудиторская выборка".

План аудиторской деятельности основан на знании деятельности проверяемой организации и касается получения знаний об учетной системе организации, установке ожидаемого уровня достоверности внутреннего контроля, времени проведения и объеме выполняемых аудиторских процедур и координации выполняемой работы.

При планировании необходимо использовать определенные принципы: комплексность, т.е. обеспечение взаимоувязки и согласованности сопряженных заданий группе аудиторов и увязки этапов планирования по срокам и смежным структурным подразделениям, оптимальность, выражающаяся в обеспечении вариантности планирования для возможного оптимального варианта плана и программы аудита; непрерывность, которую можно сформулировать как равномерную загрузку работников службы внутреннего аудита в течение периода проверки; оптимальность, т.е. возможность варьировать при составлении программы аудита на основе критериев, определенных в Положении о службе внутреннего аудита.

Основой третьего этапа методики аудиторской проверки является применение методов планирования и прогнозирования финансовых показателей финансовой устойчивости. В данном исследовании мы предлагаем использовать экономико-математические методы, применяемые для расчета прогнозных показателей финансовой устойчивости.

Во временном аспекте проведение рассмотренных аудиторских процедур можно объединить в предварительный внутрихозяйственный контроль. На данном этапе методики внутреннего аудита можно придерживаться положений аудиторского стандарта "Проверка прогнозной финансовой информации". В нем описываются процедуры контроля достоверности применительно к перспективным планам и прогнозам перспектив экономических субъектов. Нормативной базой на данном этапе контроля может быть Приказ от 23 января 2001 года № 16 "Методические указания по проведению анализа финансового состояния организаций". В то же время аналитики организации вправе использовать собственные формы и методы планирования, особенно при наличии внутрифирменных разработок.

После этапа расчета прогнозных показателей аудитор приступает к аудиту финансово-хозяйственной деятельности. Наметив конкретные цели аудиторской проверки для каждого из элементов бухгалтерской отчетности, можно приступать к процессу непосредственного проведения аудиторских технологических процедур. Процедуры аудита – это средства для достижения его целей. Они определяют порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита. Различают значительное число процедур, используемых для оценки надежности систем бухгалтерской отчетности и внутреннего контроля:

– процедуры достижения понимания системы внутрихозяйственного контроля, цель которых заключается в том, чтобы собрать необходимое количество сведений для подкрепления ее функционирования. При этом используют опросы персонала, инструкции по методикам и процедурам, проверку документов и записей, исследование хозяйственной деятельности организации;

– процедуры тестирования контрольных моментов,предназначенные для оценки уровня риска контроля в отношении существующих задач внутрихозяйственного контроля. При проверке организации проводится опрос персонала предприятия, проверка документов и записей, наблюдение за применением конкретных мероприятий и процедур, повторное выполнение конкретных мероприятий и процедур аудитором;

– процедуры проверки хозяйственных операций, которые по существуподразумевают необходимость повторных расчетов и сверки сумм по различным документам, выявление суммовых расхождений. При этом устанавливают, были ли хозяйственные операции должным образом санкционированы, правильно ли они учтены и обобщены в журналах, а также верно ли перенесены в регистры синтетического учета и Главную книгу;

– аналитическиепроцедуры, представляющие собой оценку финансовой информации на основе изучения вероятных соотношений между финансовыми и нефинансовыми данными, в том числе сравнения сумм, отраженных в учете, с ожидаемыми суммами, которые определил аудитор. Аналитические процедуры позволяют выявить необычные сделки и события, изменения в деятельности организации, неэффективность, нерентабельность, ошибки, отклонения от нормы или незаконные действия. В процессе аудиторской проверки они обеспечивают внутренних аудиторов рациональными и эффективными средствами оценки информации, собранной во время аудиторской проверки. При этом сотрудники службы внутреннего аудита сравнивают информацию с прогнозной информацией, полученной ранее с использованием методики, рассмотренной в параграфе 2.3 данного исследования;

– процедуры проверки отдельных элементов сальдо, направленные на подтверждение точности конечного сальдо в Главной книге и бухгалтерской отчетности. Для этого составляются письменные запросы покупателям о размере задолженности, проводится инвентаризация фактического наличия ценностей, изучается кредиторская задолженность по документам поставщиков.

Во временном аспекте проведение данных аудиторских процедур соответствует текущему внутрихозяйственному контролю. Текущий внутрихозяйственный контроль финансовой устойчивости можно подразделить на следующие этапы:

1) проверка достоверности данных бухгалтерского учета и внутренней отчетности по финансовой устойчивости;

2) проверка соответствия текущих операций нормативным актам и внутренним документам организации;

3) оценка эффективности прогнозирования и планирования финансовой устойчивости;

4) оценка эффективности управления финансовой устойчивостью с учетом фактических данных.

В качестве направлений внутреннего аудита предлагаются:

– оценка состояния бухгалтерского учета в структурных подраз-делениях организации, влияния найденных ошибок и нарушений на достоверность бухгалтерской отчетности данных подразделений;

– проведение финансово-экономического анализа деятельности отдельных структурных подразделений, определение характера их финансовой устойчивости для принятия управленческих решений;

– обеспечение методической поддержки подразделений.

Применение аналитических процедур в системе внутреннего аудита необходимо по всем направлениям: анализ финансового состояния по данным баланса (вертикальный, горизонтальный анализ); анализ движения собственного капитала по данным отчета о движении капитала; расчет и оценка коэффициентов ликвидности по данным баланса; анализ движения денежных средств по данным отчетности; расчет и оценка финансовой устойчивости по данным баланса, анализ движения заемных средств; оценка деловой активности организации по данным учета и отчетности и т.д. Для исследования всех имеющихся направлений проведения анализа в системе внутреннего аудита потребуется не одно исследование. Нас в соответствии с поставленными целями интересует лишь раздел анализа финансовой устойчивости организации.

При разработке этой части Методики может быть использован Международный стандарт аудиторской деятельности 520 "Аналитические процедуры", в соответствии с которым аналитические процедуры – анализ существенных показателей и тенденций, включая итоговое исследование взаимодействий и взаимосвязей, не соответствующих прочей информации и прогнозным значениям.

При проведении внутреннего аудита многими авторами предлагается использовать в качестве основного, а то и единственного документа для анализа финансовой устойчивости и ликвидности организации бухгалтерский баланс. В данном сводном документе в наиболее общем виде дается перечень статей, по которым отражаются остатки по бухгалтерским счетам на начало и конец отчетного периода.

Однако существующие в настоящее время методы анализа финансовой устойчивости явно отстают от потребностей рыночной экономики. Широко известные расчетные финансовые коэффициенты лишь вскрывают, но не объясняют улучшение или ухудшение финансовой устойчивости организации, поскольку рассчитываются только на начало и на конец отчетного периода. Все процессы, происходящие между этими датами, искусственно выпадают из рассмотрения. Поэтому и выводы могут быть поспешными и даже ложными, соответственно, такой анализ не дает возможности оперативно реагировать на происходящие изменения, а тем более прогнозировать отрицательное воздействие тех или иных факторов. Методические рекомендации по оперативному внутреннему аудиту финансовой устойчивости будут рассмотрены далее.

Данный этап служит основой проведения текущего и последующего внутрихозяйственного контроля, поскольку подтверждает возможность использования учетной информации для контроля соответствия и эффективности управления финансовой устойчивостью. Помимо формального контроля соответствия фактов хозяйственной деятельности действующему законодательству и внутренним документам предприятия (приказам, распоряжениям, инструкциям и т.д.) необходим контроль исполнения прогнозов. Обычно он проводится в форме сметного контроля. Выявленные отклонения классифицируются в зависимости от вызвавших их причин (факторов отклонений), что служит основанием для выработки управляющих воздействий. Побочным результатом проведения текущего контроля финансовой устойчивости выступает оценка точности методов прогнозирования с целью контроля эффективности и корректировки показателей прогнозной и финансовой информации.

Методы проведения сметного контроля представляют собой достаточно разработанную область внутрихозяйственного контроля, получившую развитие в рамках контроллинга, в то время как оперативный контроль эффективности управления финансовой устойчивостью на современном этапе должного развития не получил, несмотря на высокую практическую значимость методических разработок в данной области. В уточнении нуждаются как формы и методы проведения контроля эффективности и её отклонений от ожидаемого (прогнозного) уровня, так и подходы к корректировке прогнозных показателей будущих периодов в зависимости от фактических параметров среды функционирования.

По нашему мнению, пути реализации задач методического обеспечения структурных подразделений, стоящих перед внутренним аудитом, имеют следующие формы: консультирование и обучение, использование периодической печати, электронной почты, проведение семинаров и т.д.

На пятом этапе проведения аудиторской проверки составляется отчет внутреннего аудитора на основе "Письменной информации внутреннего аудитора". В системе этапов проведения внутрихозяйственного контроля данный этап соответствует последующему контролю.

Последующий контроль решает фактически те же задачи, что и текущий, с теми особенностями, что информационная база принятия решений обеспечивающего его ретроспективного анализа представлена в подавляющем большинстве случаев фактической информацией. Поэтому последующий контроль располагает базой для максимально точной оценки эффективности политики управления финансовой устойчивостью. Однако ценность таких оценок для управления существенно ниже, чем данных текущего контроля, так как воздействовать на финансовую устойчивость в текущем периоде уже невозможно. Цель последующего контроля – обеспечение условий для эффективного управления финансовой устойчивостью организации на основе опыта предыдущих лет.

На основе проведенных мероприятий в "Письменной информации внутреннего аудитора" отражаются сведения о всех выявленных недостатках и нарушениях в бухгалтерском учете и отчетности. В ней выделяются также те ошибки и искажения, которые могут оказать существенное влияние на достоверность отчетности, со ссылками на законодательные или нормативные документы.

"Письменная информация внутреннего аудитора" заполняется в двух экземплярах, один из которых передается руководителю и главному бухгалтеру для ознакомления, выявления возможных разногласий и урегулирования спорных положений. Второй экземпляр используется для написания отчета внутреннего аудитора, после чего он передается в архив службы внутреннего аудита.

Замечания внутренних аудиторов для администрации обособленных подразделений являются обязательными к рассмотрению и устранению недостатков в месячный срок.

Структура этапов методики внутреннего аудита является развитием его целей и задач и отражает последовательность процедур, необходимых для обратной связи в системе управления финансовой устойчивостью. Выделенные этапы внутреннего аудита и контроля были использованы при разработке методики оперативного аудита финансовой устойчивости.