Тема 10. Аудиторская выборка. Возможности использования выборочных методов анализа при организации видов аудиторской проверки

Понятие аудиторской выборки. Методы аудиторской выборки и особенности их применения. Влияние аудиторской выборки на трудоёмкость и стоимость аудиторских проверок. Оптимизация соотношения объёма аудиторской выборки, трудоёмкости и качества аудита

Процедуры аудиторской проверки в значительной мере основаны на выборочной проверке.

Аудиторская выборка — это способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор проверяет документацию бухгалтерского учета экономического субъекта не сплошным порядком, а выборочно, следуя при этом требованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности.

Широкое применение выборочного контроля при осуществлении аудиторских проверок связано со стремлением аудиторов сэкономить время и стоимость работ сравнительно с проведением сплошных проверок. Выборочные проверки проводятся также в тех случаях, когда нет необходимости в проведении полных проверок ввиду очевидной незначительности возможных неточностей и ошибок. При этом применение выборочных проверок не должно снижать эффективности аудита в целом.

Цель выборочной проверки — существенно сократить время проверки при обеспечении должной ее эффективности (качества). Но такое сокращение сопряжено с риском пропуска ошибок, содержащихся в неотобранных элементах, который называют риском неэффективности выборочной проверки. Безусловно, риск неэффективности выборочной проверки зависит от количества элементов в выборке из генеральной совокупности, причем в обратно пропорциональной зависимости.

Выборочная аудиторская проверка связана с двумя понятиями: генеральная совокупность и выборка. Генеральная совокупность означает набор всех значений (записей) в сумме составляющих результат по отдельной статье в балансе или группе операций. Выборка — набор отдельных выбранных значений из генеральной совокупности.

Различают два вида выборочных проверок:

— выборочные проверки на соответствие (тестирование процедур внутреннего контроля);

— выборочные проверки по существу (сальдо-счетов).

Проверки первого вида по своей сути относятся к проверкам по качественным признакам, а проверки второго вида — к проверкам по количественным, стоимостным признакам. Общим для обоих видов проверок является генеральная совокупность, представляющая собой набор всех элементов проверяемого счета, из которых в определенном порядке осуществляется выборка.

В процессе выборочного тестирования на соответствие изучается частота нарушения норм системы внутреннего контроля, при этом учитывается вероятный размер риска неэффективности внутреннего контроля и риска неэффективности выборочной проверки.

Целью выборочной проверки сальдо-счетов является установление правильности учитываемых денежных сумм по каждому элементу выборки и на основании этого определение обоснованности итоговой суммы по сальдо-счетам.

Генеральная совокупность и выборка из нее должны соответствовать конкретным (контрольным) направлениям проверки. При тестировании процедур внутреннего контроля это — действительность произведенных хозяйственных операций и подтверждение их соответствующими доку-ментами, полнота отражения в учете всех без исключения операций, правомерность совершения операции и т.д.).

Как для выборочного тестирования внутреннего контроля, так и для выборочной проверки сальдо-счетов исключительно важную роль играет выборка из генеральной совокупности и определение необходимого и достаточного количества элементов этой выборки.

В результате значительной неоднородности элементов выборка может стать непредставительной для проверяемой генеральной совокупности. Поэтому аудиторам желательно разделить генеральную совокупность на несколько подсовокупностей (по степени однородности элементов) и по каждой произвести отдельную разовую проверку. Итоговая величина предполагаемой погрешности по всей генеральной совокупности определяется суммированием соответствующих погрешностей по подсовокупностям.

Для отбора элементов выборки из генеральной совокупности и определения необходимого и достаточного количества элементов в выборке аудиторами применяются статистические и нестатистические методы.

При применении статистического метода выборка осуществляется совершенно произвольно (случайно), без проявления предпочтительности к тем или иным элементам. В этом случае к выборке могут быть применены определенные процедуры, базирующиеся на теории вероятностей.

При нестатистическом методе выборка может быть как случайной, так и неслучайной (например, каждая сотая запись в счете), но при этом дальнейшая обработка выборки с применением теории вероятностей не производится.

Что касается нестатистических методов, у каждого аудитора по мере накопления опыта появляются свои методы и приемы построения выборки. В частности, нередко аудиторами в зависимости от объема генеральной совокупности задается постоянный определенный «шаг» в последовательности выбираемых элементов (№ 50, 100, 150 и т.д.). Другие аудиторы предпочитают выбирать наиболее значительные счета по объему учитываемых сумм, задаваясь какой-то контрольной минимальной суммой для одного счета.

При нестатистических методах формирования выборки ее объем определяется аудиторами исходя из своей интуиции и опыта. При этом нередко первоначально осуществляются так называемые «пробные выборки», на основании которых делаются выводы о должной представительности выборки и достаточности ее объема.

Статистические методы формирования выборки основаны на применении некоторых положений теории вероятностей.

Статистический метод предусматривает случайный, не зависимый от аудиторов выбор данных элементов. Вместе с тем совершенно случайный выбор элементов таит в себе определенную опасность нарушить необходимую представительность выборки по отношению к генеральной совокупности. Поэтому предпочтительнее так называемый системно-статистический метод, согласно которому случайно выбирается только начальный элемент выборки, а затем в обе стороны от этого элемента определяются остальные элементы выборки через заданный интервал в последовательности элементов совокупности (шаг выборки).

При малых объемах генеральных совокупностей и малых значениях расчетных допустимых коэффициентов объемы выборок могут сравняться с объемами генеральных совокупностей и даже превысить их. В этом случае проведение выборочной проверки с помощью статистического метода становится нецелесообразным. Аудиторы должны применять иные подходы к определению объемов выборок и их оценке.

2