Вопрос 5. Учет биологических активов

Порядок учета и раскрытия информации применительно к сельскохозяйственной деятельности раскрывает МСФО 41 «Сельское хозяйство»

Сельскохозяйственная деятельность - управление биотрансформацией биологических активов в целях реализации, получения сельскохозяйственной продукции или производства дополнительных биологических активов.

МСФО 41 применяется для учета биологического актива (биологическим активом считается животное или растение) и сельскохозяйственной продукции, т. е. продукции, полученной от биологических активов на момент ее сбора. Затем после сбора продукции применяется МСФО 2 «Запасы» или другой соответствующий международный стандарт финансовой отчетности.

При первоначальном признании биологических активов необходимо учитывать три момента:

- во-первых, биологические активы должны быть способны к биотрансформации (например, пшеницу можно посеять, вырастить, подкормить, сжать колосья и собрать зерно);

- во-вторых, сельскохозяйственная деятельность должна быть управляемой (например, прудовое рыбоводство является сельскохозяйственной деятельностью, а рыбоводство в Тихом океане - нет). Управление изменениями предполагает создание и поддержание необходимых условий для нормального осуществления биологических изменений;

- в-третьих, все изменения, имеющие место в отдельных биологических активах или их однородных группах, должны быть количественно и качественно измерены (например, отслеживание изменений в росте приплода молочного стада можно оценить как в количестве приплода, так и в росте телят).

Признание и учет биологических активов или сельскохозяйственной продукции начинается, когда организация:

1) получает контроль над активом или связанными с ним будущими экономическими выгодами; и

2) может надежно оценить его себестоимость или справедливую стоимость.

Для целей бухгалтерского учета биологические активы классифицируют по группам: внеоборотные активы и текущие биологические активы.

Биологические активы должны учитываться как внеоборотные активы, если они используются более чем один год (например, деревья или животные). Биологические активы не амортизируются, а переоцениваются по «справедливой стоимости за вычетом ожидаемых затрат по продаже» на каждую отчетную дату.

Биологические активы с жизненным циклом менее года (например, посевы пшеницы, подсолнечника) должны учитываться как текущие биологические активы.

Биологический актив в момент первоначального признания и по состоянию на каждую отчетную дату должен оцениваться по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых сбытовых расходов, кроме случаев, когда справедливую стоимость нельзя определить с достаточной степенью достоверности.

Сельскохозяйственную продукцию, собранную с биологических активов компании, следует оценивать по справедливой стоимости, установленной на момент сбора урожая, за вычетом предполагаемых сбытовых расходов.

Сбытовые расходы включают комиссионные брокерам и дилерам, сборы регулирующих органов и товарных бирж, налоги на передачу собственности, а также пошлины. К сбытовым расходам не относятся транспортные и прочие расходы по доставке активов на рынок.

Если сделки с биологическими активами или сельскохозяйственной продукцией совершаются на активном рынке, справедливую стоимость актива целесообразно определять исходя из его котировочной цены на данном рынке.

При отсутствии активного рынка компания использует один или несколько из следующих показателей: рыночные цены на аналогичные активы, скорректированные с учетом отличий; и отраслевые показатели.

В случае отсутствия рыночных цен или других стоимостных показателей биологических активов, для определения справедливой стоимости компания использует дисконтированную стоимость ожидаемых от актива чистых денежных потоков, при этом применяется коэффициент дисконтирования, рассчитанный исходя из сложившейся конъюнктуры рынка для денежных потоков до уплаты налогов.

Прибыли или убытки, возникающие при первоначальном признании биологических активов по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых сбытовых расходов, а также от изменения справедливой стоимости следует учитывать при определении чистой прибыли или убытка за период, в котором они имеют место.

Пример.

О ОО «Восход» 1 июля 2014 года приобрело на выставке 100 молочных телят по 200 долларов за теленка. Компания заплатила 1000 долларов ветеринару за вакцинацию, необходимую по закону. Предполагаемые сбытовые расходы при возможной продаже составят 2 % от рыночной стоимости стада.

На дату приобретения молочные телята должны быть признаны в учете по справедливой стоимости 19 600 долларов [200 долларов x 100 - (200 долларов x 100) x 2 %].

В учете необходимо сделать следующие бухгалтерские записи:

1. На сумму расходов на приобретение телят 20 000 долларов (200 долл. x 100)

Д «Биоактивы» 20 000

К «Денежные средства» 20 000.

2. На сумму предполагаемых расходов на продажу 400 долларов (200 долл. x 100) x 2%:

Д «Обесценение активов» 400

К «Биоактивы» 400.

3. На сумму расходов на вакцинирование 1000 долларов:

Д «Операционные расходы на вакцинацию» 1000

К «Денежные средства» 1000.

Через полгода на дату составления отчетности 31.12.2014 года стоимость каждого теленка в стаде выросла до 250 долларов США. Предполагаемые сбытовые расходы остались прежними.

На дату отчетности стадо оценено по стоимости 24 500 долларов (250 долл. x 100 - (250 долл. x 100) x 2%).

Стоимость стада за полгода увеличилась на 4900 долларов (24 500 долл. - 19 600 долл.), что должно быть отражено в бухгалтерском учете записью по счетам бухучета:

Д «Биоактивы» 4900

К «Доходы от переоценки биоактивов» 4900.