Анализ изменений в налоговом законодательстве по ЕСН, вступающих в силу с 2010 года

 

Предметом регулирования проекта федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования" являются отношения, связанные с уплатой страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации - на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской Федерации - на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования - на обязательное медицинское страхование, а также отношения, возникающие в процессе осуществления контроля за уплатой страховых взносов и привлечения к ответственности за нарушение порядка их уплаты.

Законопроект не распространяется на правоотношения, связанные с уплатой страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также страховых взносов на обязательное медицинское страхование неработающего населения. (26)

Законопроект определяет плательщиков страховых взносов, объект обложения страховыми взносами, базу для начисления страховых взносов, суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами, тарифы страховых взносов, расчетный и отчетный периоды, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты страховых взносов.

Страховой взнос - возмездный обязательный платеж, который уплачивается плательщиками страховых взносов в бюджет государственного внебюджетного фонда и целевым назначением которого является обеспечение прав гражданина на получение страхового обеспечения по обязательному пенсионному страхованию, обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательному медицинскому страхованию.

Определяемые законопроектом плательщик страховых взносов, объект обложения страховыми взносами и база для начисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты физическим лицам в основном совпадают с установленными в настоящее время главой 24 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения и налогооблагаемой базой по единому социальному налогу для данной категории налогоплательщиков.

Размер страховых взносов для плательщиков страховых взносов, не производящих выплаты физическим лицам, предлагается определять исходя из стоимости страхового года. Стоимость страхового года определяется по отношению к страховым взносам, подлежащим уплате в каждый государственный внебюджетный фонд, как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года (с 1 января по 31 декабря календарного года), за который уплачивается страховой взнос, и соответствующего тарифа страховых взносов, установленного частью 2 статьи 12 (в 2010 году - частью 1 статьи 53) законопроекта, увеличенное в 12 раз.

Законопроект также воспроизводит применительно к страховым взносам положения главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации в части круга плательщиков, а также порядка исчисления, порядка и сроков уплаты страховых взносов. (26)

В Таблице 25 представлены показатели сравнения платежей по ЕСН, а также страховых взносов за период 2008-2001 года для предприятий и организаций, применяющих общую систему налогообложения.

 

Таблица 25 - Показатели сравнения платежей по ЕСН и страховых платежей за период 2008-2011 гг.

2008-2009 гг.		2010 г.		2011 г.
Вид платежа	Ставка	Тариф взноса		Тариф взноса
Для сумм до 280000 руб.		Для сумм до 415000 руб.		Для сумм до 415000 руб.
Федеральный бюджет	20%	20%		26%
ФСС	2,9%	2,9%		2,9%
ФФОМС	1,1%	1,1%		2,1%
ТФОМС	2,0%	2,0%		3,0%
Всего	26%	26%		34%
Для сумм от 280001 до 600000 руб		Для сумм свыше 415000 руб.		Для сумм свыше 415000 руб.
Федеральный бюджет	56000 + 7,9% с суммы, превышающей 280000 руб.	0%		0%
ФСС	8120 + 1,0% с суммы, превышающей 280000 руб.	0%		0%
ФФОМС	3080 + 0,6% с суммы, превышающей 280000 руб.	0%		0%
ТФОМС	5600 + 0,5% с суммы, превышающей 280000 руб.	0%		0%
Всего	72800 + 10,0% с суммы, превышающей 280000 руб.	0%		0%
Для сумм свыше 600000 руб.		Х		Х
Федеральный бюджет	81280 + 2,0% с суммы, , превышающей 600000 руб.	Х	Х	Х	Х
ФСС	11320 руб.	Х	Х	Х	Х
ФФОМС	5000 руб.	Х	Х	Х	Х
ТФОМС	7200 руб.	Х	Х	Х	Х
Всего	104800 + 2,0% с суммы, превышающей 600000 руб.	Х	Х	Х	Х

 

Для плательщиков страховых взносов - работодателей база для начисления страховых взносов на каждое физическое лицо устанавливается в сумме, не превышающей 415 000 рублей нарастающим итогом с начала расчетного периода. С сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, превышающих 415 000 рублей нарастающим итогом с начала расчетного периода, страховые взносы взиматься не будут. Установленную законопроектом предельную величину базы для начисления страховых взносов предлагается ежегодно индексировать в соответствии с ростом средней заработной платы.

Существующие в настоящее время льготы по уплате единого социального налога распространять на страховые взносы не предполагается. Вместе с тем, в 2010 году законопроектом предусматривается сохранение тарифов страховых взносов в действующих льготных размерах для следующих категорий плательщиков страховых взносов:

1.  сельскохозяйственных товаропроизводителей (тарифы страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования сохраняются в размере действующих ставок ЕСН),

2. организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны (устанавливается только тариф страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации в размере 14%);

.   организаций и индивидуальных предпринимателей, уплачивающих единый сельскохозяйственный налог, (устанавливается только тариф страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации в размере 10,3%);

.   организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, а также организаций и индивидуальных предпринимателей, уплачивающих единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, (устанавливается только тариф страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации в размере 14%);

.   плательщиков страховых взносов, использующих труд инвалидов, общественных организаций инвалидов, предприятий и учреждений общественных организаций инвалидов (устанавливается только тариф страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации в размере 14%).

Кроме того, для части из перечисленных выше категорий плательщиков страховых взносов (для сельскохозяйственных товаропроизводителей; организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны; организаций и индивидуальных предпринимателей, уплачивающих единый сельскохозяйственный налог; а также для плательщиков страховых взносов, использующих труд инвалидов, общественных организаций инвалидов, предприятий и учреждений общественных организаций инвалидов) законопроектом предусматривается постепенное повышение тарифов страховых взносов в течение 2011-2014 годов: (26)

 

Таблица 26 - Размер страховых взносов для организаций, имеющих льготы.

	2011 - 2012 годы	2013 -2014 годы
Пенсионный фонд Российской Федерации	16,0 процента	21,0 процента
Фонд социального страхования Российской Федерации	1,9 процента	2,4 процента
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования	1,1 процента	1,6 процента
территориальные фонды обязательного медицинского страхования	1,2 процента	2,1 процента
Итого	20,2 процента	27,1 процента

 

Одновременно предусматривается, что в 2011-2014 годах выпадающие доходы бюджетов государственных внебюджетных фондов в связи с установлением пониженных тарифов страховых взносов плательщикам страховых взносов, указанным в части 1 статьи 54 законопроекта, компенсируются за счет межбюджетных трансфертов из федерального бюджета, перечисляемых в бюджеты Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, Федерального фонда обязательного медицинского страхования. Объем указанной компенсации определяется как разница между суммой страховых взносов, которую могли бы уплатить указанные плательщики страховых взносов в соответствии с тарифами, установленными частью 2 статьи 12 законопроекта, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате ими в соответствии с частью 2 статьи 54 законопроекта, и устанавливается на соответствующий финансовый год федеральными законами о федеральном бюджете на очередной финансовый год и плановый период. Предоставление компенсации бюджетам территориальных фондов обязательного медицинского страхования осуществляется Федеральным фондом обязательного медицинского страхования.

В 2010 году такая компенсация выпадающих доходов в связи с установлением пониженных тарифов страховых взносов предусматривается только в отношении бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации.

Расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год.

Плательщики страховых взносов ежеквартально, не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, представляют в орган контроля за уплатой страховых взносов по месту своего учета следующую отчетность:

) в территориальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации - расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам в Пенсионный фонд Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования по форме, утверждаемой Пенсионным фондом Российской Федерации;

) в территориальный орган Фонда социального страхования Российской Федерации - расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам в Фонд социального страхования Российской Федерации, а также расходам на выплату страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, произведенных в счет уплаты страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации, по форме, утверждаемой Фондом социального страхования Российской Федерации.

Кроме того, законопроект включает в себя нормы, касающиеся обеспечения исполнения обязанности по уплате страховых взносов и контроля за уплатой страховых взносов, устанавливает размеры и порядок начисления пеней при нарушении установленных сроков уплаты страховых взносов, а также меры ответственности, применяемые к плательщикам страховых взносов и банкам при нарушении ими порядка уплаты страховых взносов.

Контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) страховых взносов в бюджеты государственных внебюджетных фондов предлагается возложить на:

·   Пенсионный фонд Российской Федерации и его территориальные органы - в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации, и страховых взносов на обязательное медицинское страхование, уплачиваемых в бюджеты фондов обязательного медицинского страхования;

·   Фонд социального страхования Российской Федерации и его территориальные органы - в отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, уплачиваемых в Фонд социального страхования Российской Федерации.

В законопроекте они именуются "органы контроля за уплатой страховых взносов".(26)

В целях осуществления контроля за уплатой страховых взносов за органами контроля за уплатой страховых взносов (органы Пенсионного фонда Российской Федерации и Фонда социального страхования Российской Федерации) закрепляются полномочия, аналогичные тем, которыми в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации наделены налоговые органы при осуществлении ими контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) единого социального налога (за исключением полномочий приостанавливать операции по счетам плательщика в банке и налагать арест на имущество плательщика, а также производить выемку документов).

Законопроект также включает в себя переходные положения, связанные с передачей контрольных функций от налоговых органов к органам Пенсионного фонда Российской Федерации и Фонда социального страхования Российской Федерации, а также определяет порядок взыскания задолженности по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, образовавшихся на 1 января 2010 года.

Прогнозирование размера налоговых обязательств по Единому социальному налогу с учётом изменение в законодательстве в ООО "Гражданремстрой"

В условиях экономического кризиса любое предприятие вынуждено искать способы и методы оптимизации своих расходов. Налоги, как один из наиболее важных и обязательных расходов организации, прежде всего нуждаются в качественном прогнозировании и оптимизации.

Начиная прогнозировать налоговые обязательства по Единому социальному налогу, прежде всего необходимо спланировать потенциальную численность работников на предстоящий период и фонд заработной платы и прочих выплат в пользу них.

Таблица 27 - Показатели прогнозирования численности и фонда заработной платы ООО "Гражданремстрой" на 2009 год

Показатель	2008 г.	2009 г.
		1 квартал (факт)	2 квартал	3 квартал	4 квартал
Среднесписочная численность работников, чел.	123	115	102	100	90
Средняя заработная плата и другие выплаты в пользу работников в месяц, руб., в т.ч.	5665	7853	8019	8192	8374
МРОТ, руб.	2300	4330	4330	4330	4330
Средняя доплата к МРОТ, руб.	3365	3523	3689	3862	4044
Фонд оплаты труда и прочих выплат в пользу работников без ЕСН, тыс.руб.	8361,54	2709,29	2453,81	2457,60	2260,98

 

Планирование среднесписочной численности работников основано на двух основных факторах:

· Наблюдается общероссийская тенденция к сокращению численности персонала, и соответственно, росту общего уровня безработицы;

·   Руководство ООО "Гражданремстрой" планирует уволить или уже уволило работников предпенсионного и пенсионного возраста, работников, не показавших должной эффективности в работе, а также работников, нарушающих нормы и правила внутреннего трудового распорядка и техники безопасности.

Планирование средней заработной платы осуществлялось следующим образом:

1. по данным кредитового оборота 70 счёта 2008 года и среднесписочной численности работников определялся среднемесячный заработок одного работника.

2. Условно этот заработок делился на две составляющие: минимальный размер оплаты труда, составлявший в 2008 году 2300 рублей, и своеобразную "доплату" к ней.

.   Минимальный размер оплаты труда в 2009 году вырос до 4330 рублей.

.   Доплата, существовавшая в 2008 году была проиндексирована на средний ежеквартальный уровень инфляции, которая по прогнозам МВФ составит 4,7% в квартал.

Анализируя полученный результат по формированию прогнозного фонда оплаты труда и прочих выплат в пользу работников можно сделать следующий вывод: в целом ФОТ вырастет в 2009 году по сравнению с 2008 годом. Однако в течение 2009 года он будет снижаться. Достаточно большой скачок размера ФОТ в 1-ом и во 2-ом квартале обусловлены тем, что в связи с увольнениями работников организации по трудовому законодательству им полагаются компенсации за неиспользованный отпуск и выходное пособие, которые включаются в ФОТ.

К концу 2009 года ситуация на финансовом и трудовом рынках стабилизируется, предприятие получит возможность сформировать эффективный рабочий коллектив и, соответственно, скорректировать и сбалансировать фонда заработной платы.

Для более точного и полного прогноза налоговых обязательство по ЕСН необходимо проанализировать состав фонда заработной платы и прочих выплат в пользу работников ООО "Гражданремстрой", а также сформировать налоговую базу.

 

Таблица 28 - Показатели прогнозирования налоговой базы в 2009 году в ООО "Гражданремстрой"

Показатель	Процент в ФОТ 2008 г.	Налоговая база по видам платежей Единого социального налога в 2009 году
		ФБ	Страховая часть	Накопительная часть	ФСС	ФФМОС	ТФОМС
Фонд заработной платы и прочих выплат в пользу работников
Оклад сдельно, тыс.руб.	27,15	2682,88
Повременно, тыс.руб.	41,08	4059,39
Договора подряда, тыс.руб.	5,59	552,39			Х	552,39
Премии, тыс.руб.	4,22	417,01
Районный коэффициент, тыс.руб.	10,58	1045,48
Отпускные, тыс.руб.	4,88	482,23
Пособие по временной нетрудоспособности, тыс.руб.	3,03	Х	Х	Х	Х	Х	Х
Материальная помощь, тыс.руб.	0,96	Х	Х	Х	Х	Х	Х
Компенсация за неиспользованный отпуск, тыс.руб.	1,02	Х	Х	Х	Х	Х	Х
Выходные пособия, тыс.руб.	1,49	Х	Х	Х	Х	Х	Х
Итого, тыс.руб.	100	9209,38			8656,99	9209,38

 

Прогноз налоговой базы по платежам Единого социального налога составлялся на основании структуры фонда заработной платы и прочих выплат в пользу работника 2008 года.

Анализируя данные таблицы, можно заметить, что от общего фонда заработной платы налоговая база составляет по всем платежам, кроме взносов в ФСС, 93,20% или 9209,38 тыс.руб. Для взносов в ФСС налоговая база составляет 8656,99 тыс.руб. или 87,61% от общего ФОТ на 2009 год.

В Таблице 29 представлен прогноз начисленного ЕСН за 2009 год в разрезе отдельных платежей и кварталов.

 

Таблица 29 - Показатели прогноза начисленного Единого социального налога за 2009 год в разрезе отдельных платежей и кварталов в ООО "Гражданремстрой".

Показатель	Налоговая база по видам платежей Единого социального налога в 2009 году
	ФБ	Страховая часть	Накопительная часть	ФСС	ФФМОС	ТФОМС
Налоговая база, тыс.руб.	9209,38	9209,38	9209,38	8656,99	9209,38	9209,38
Сумма начисленного налога, всего, тыс.руб.:	552,56	736,75	552,56	251,05	101,30	184,19
1 квартал (факт), тыс.руб.	151,51	202,02	151,51	68,84	27,78	50,50
2 квартал, тыс.руб.	137,20	182,94	137,20	62,34	25,15	45,73
3 квартал, тыс.руб.	137,42	183,23	137,42	62,44	25,19	45,81
4 квартал, тыс.руб.	126,43	168,56	126,43	57,43	23.18	42,15
Всего ЕСН	2378,41

 

Важно отметить, что в соответствии с гл 24 НК РФ налогоплательщик уменьшает сумму налога, зачисляемую в ФСС на сумму, потраченную на цели государственного социального страхования. Исходя из прогнозных данных видно, что сумма, планируемая на обеспечение расходов на цели государственного социального страхования превышает сумму налога на 48, 36 тыс.руб. На эту сумму увеличиться задолженность ФСС перед ООО "Гражданремстрой" на конец 2009 года.

Для своевременной уплаты ЕСН в ООО "Гражданремстрой" целесообразно возложить на бухгалтера по заработной обязанность вести Платёжный календарь по уплате ЕСН и сдаче отчетности, представленный в Приложении E. Основными составляющими календаря являются:

·   Вид платежа;

·   Форма отечности;

·   Место предоставления отчётности;

·   Срок предоставления;

·   Ответственный;

·   Сумма начисленных авансовых платежей по кварталам;

·   Срок уплаты.

Указанны суммы начисленного ЕСН заносятся в платежный календарь на 2009 год и уплачиваются в установленные законодательством сроки.

 

4.3 Оптимизация налоговых обязательств в ООО "Гражданремстрой"

 

В настоящее время существует достаточно широкий перечень возможностей оптимизировать и минимизировать налоговые платежи, в том числе и по ЕСН. Ниже будут перечислены несколько схем оптимизации ЕСН, дан их анализ и просчитана их экономическая эффективность и целесообразность на примере ООО "Гражданремстрой".

Разделим все схемы минимизации и оптимизации ЕСН на три группы.

К первой группе относятся схемы уклонения от уплаты ЕСН. Потенциал практического использования таких схем с учетом формирующейся практики исчерпан в полной мере. Применение данных схем в настоящее время недопустимо.

1. "Страховая схема" Суть схемы: предприятие заключает со страховой компанией договор страхования, по которому, последняя получает от предприятия денежные средства по страховому случаю с крайне низким риском наступления. Работники предприятия получают от банка по кредитному договору как физические лица денежные средства, которые вносятся в виде страхового взноса в страховую компанию. Во избежание возникновения материальной выгоды, кредит работников погашается в тот же день за счет средств от страховой компании. По договору о страховании жизни работники ежемесячно получают доход. (27)

2. "Инвалидная схема" - перевод работников в общественную организацию инвалидов Суть схемы: работники увольняются с предприятия и одновременно устраиваются на работу во вновь созданный филиал общественной организации инвалидов (ООИ), подконтрольный руководителю предприятия. После этого предприятие заключает с филиалом ООИ договор подряда на выполнение тех или иных работ. Все работы фактически выполняют бывшие сотрудники. За их труд предприятие расплачивается с филиалом ООИ той суммой, которая раньше уходила на оплату труда уволенных работников. Использование данной схемы позволяет не облагать ЕСН выплаты по заработной плате. Нормативное обоснование. в соответствии с п.п.2 п.1 ст.239 НК РФ освобождаются от налогообложения ЕСН общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, их региональные и местные отделения с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих 100 000 рублей в течение налогового периода на каждое физическое лицо.(27)

3. Схема с иностранной компанией. Суть методики: за пределами России, например, в зоне льготного налогообложения регистрируется компания. Персонал предприятия переводится во вновь созданную иностранную компанию, однако фактически работники осуществляют деятельность на предприятии. Заработную плату за свой труд работники получают от компании-нерезидента, не имеющего представительства в России. За счет того, что на иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельность в России и находящихся за ее пределами, не распространяются внутренние российские законы, то есть иностранная компания плательщиком ЕСН не является, а предприятие выплат в пользу персонала не производит, происходит снижение налоговой нагрузки по ЕСН.(27)

4. Схема с компенсациями за задержку выплаты заработной платы. Суть схемы: предприятие вовремя не выплачивает работникам часть заработной платы. В результате несвоевременной выплаты вознаграждения, работникам выплачивается компенсация за задержку выплаты заработной платы, которая на основании п.п.2 п.1 ст.238 НК РФ не облагается ЕСН. В таком случае предприятие частично уменьшает налогооблагаемую базу по ЕСН, а величина налоговой экономии определяется суммой компенсации. (27)

5. Схема с ученическим договором Суть схемы: предприятие на основании ст. 198 Трудового кодекса РФ заключает с отдельными работниками ученический договор на профессиональное обучение или переобучение без отрыва или с отрывом от работы. В период действия ученического договора предприятие как работодатель выплачивает работнику стипендию, сумма которой на основании п.п.2 п.1 ст.238 НК РФ не подлежит налогообложения ЕСН. Поскольку срок обучения законом не ограничен, предприятие в зависимости от срока действия программы обучения минимизирует ЕСН с сумм выплат в пользу работника.(27)

6. "Бонусная схема" Суть схемы: в качестве одного из учредителей создается фирма, владеющая долей в уставном капитале предприятия более 50%. Эта материнская фирма безвозмездно перечисляет предприятию денежные средства на финансирование ее деятельности. Такая операция у получателя средств не влечет дополнительной обязанности по уплате НДС (ст. 146 НК РФ) и налога на прибыль (п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Полученные деньги предприятие распределяет среди своих сотрудников в виде безвозмездной финансовой помощи. Указанные выплаты облагаются только НДФЛ по ставке 13%, ЕСН же не уплачивается, поскольку формально эти выплаты являются безвозмездной финансовой помощью, а не оплатой труда (ст. 236 НК РФ). (27)

Резюме: Применение налогоплательщиками схем такого рода на сегодняшний день категорически неприемлемо. И это вполне объяснимо, поскольку именно им налоговые органы уделяют пристальное внимание при проведении налоговых проверок. В силу того, что рассмотренным методикам оптимизации ЕСН присвоен высший уровень "налоговой угрозы", о способности для налогоплательщиков эффективно добиваться значительных экономических эффектов в результате их использования, говорить не приходится. Об этом сигнализирует и сложившаяся обширная судебная практика, которая все чаще признает сделки, обеспечивающие работоспособность "инвалидных", "страховых" и иных схем, недействительными, как совершенными с целью, противной основам правопорядка и нравственности.

Ко второй группе относятся методики снижения ЕСН, которые, как показывает практика, рассматриваются государством в лице налоговых органов как схемы уклонения от уплаты ЕСН. Однако поскольку действующим законодательством прямых запретов на их использование не установлено, при детальности урегулирования всех существенных моментов, касающихся взаимоотношений участников таких моделей и тщательной проработанности всех условий, применения таких методик возможно. Однако обоснование законности их применения с большой долей вероятности компания вынуждена будет доказывать в суде.

1. Аутсорсинг. Суть методики: часть работников выводятся за штат предприятия и переводом оформляются в компанию-агентство, которая применяет упрощенную системы налогообложения. С каждым из них заключается трудовой договор. После этого предприятие заключает договор на оказание услуг по аутсорсингу. Далее агентство командирует сотрудников на предприятие. Вся заработная плата, а также все премии, бонусы и дополнительные выплаты работникам выплачивается за счет агентства. (28)

2. "Дивидендная схема" суть модели: учреждается новая фирма в форме акционерного общества, доли в которой по невысокой номинальной стоимости приобретают топ-менеджеры предприятия. Прибыль из основной компании переводится во вновь созданную фирму и распределяется в виде дивидендов между сотрудниками-акционерами. Эффект от применения схемы достигается максимально при переходе фирмы на упрощенную систему налогообложения. Оптимальным вариантом для ее применения можно рассматривать ситуацию, при которой предприятие занимается бизнесом на основе семейной преемственности, где собственниками и менеджерами выступают родственники. (28)

3. "Вредная" схема Суть модели: на предприятии создается профсоюзная ячейка, которая реализует программу охраны труда. В качестве приложения к коллективному договору профсоюз утверждает соглашение по охране труда. В нем обязательно оговаривается право работников на "вредные" компенсации в размерах, рассчитанных по методике профсоюза. Далее участники профсоюза разрабатывают и согласовывают перечень рабочих мест с вредными условиями труда, в который, как правило, включается большинство существующих на предприятии рабочих мест. Профсоюзная инспекция труда проводит независимую экспертизу условий труда и обеспечения безопасности, выявляет "необходимые" вредные производственные факторы и издает акт независимой экспертизы. В акте и перечне рассчитываются размеры компенсационных выплат по каждому рабочему месту. Профсоюз по результатам проведенной экспертизы выносит представление о необходимости устранения выявленных нарушений по охране труда. После аттестации рабочих мест, подтверждается, что рабочие места действительно вредные. На основании изданного на предприятии приказа работникам выплачиваются компенсации за вредные условия труда, которые не облагаются ЕСН. (28)

Резюме: Применение методик в рамках данной группы в настоящее время, хотя и вызывает вопросы у налоговых органов, однако, при тщательной проработке механизма ее использования и разумном подходе, в большинстве случаев признается для налогоплательщиков законным способом выстраивания отношений с персоналом, имеющим экономическое основание. Например, в отношении аутсорсинга, это объясняется особенностями российского трудового законодательства и наличием опыта развитых стран в использовании института "заемного" труда.

К третьей группе относятся модели, которые следует рассматривать как правомерную с точки зрения действующего законодательства практику налоговой оптимизации. Отсутствие фиктивности характера сделок и злоупотребления правом, наличие разумной деловой цели, добросовестность участников хозяйственных операций, обеспечивают максимальный уровень прозрачности и законности (разрешенности) использования таких методик снижения налогового бремени.

1. Модель Работники - Индивидуальные предприниматели В основе применения модели заложен и используется метод замены отношений, трудовых на гражданско-правовые. Суть модели: часть работников прекращают трудовые отношения с предприятием путем расторжения трудовых договоров. После этого работник получает статус индивидуального предпринимателя без образования юридического лица и переходит на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы". Предприятие заключает с индивидуальным предпринимателем гражданско-правовой договор на выполнение работ (оказание услуг) и выплачивает ему вознаграждение. Использование модели позволяет компании освободиться от уплаты ЕСН с доходов подлежащих выплате в пользу индивидуальных предпринимателей и снизить налоговое бремя для сотрудников. Работники, переходящие на режим предпринимателей, уплачивают единый налог по ставке 6 % (вместо НДФЛ по ставке 13 %) и взносы в ПФ по фиксированной ставке в размере 150 руб. в месяц. Отличительная особенность данной модели в том, что она не является исключительно методом налоговой экономии. Учитывая, что переход от разговоров к действию облёк намерения государства в борьбе против "низкой" заработной платой в крупномасштабную акцию, осуществление сотрудниками своих функций через режим предпринимательской деятельности в полной мере позволяет компаниям "выйти из тени" с целью легализации основных доходов своих сотрудников.(28)

Ниже рассмотрим применение данной модели на примере ООО "Гражданремстрой". Предположим, что начиная со 2 квартала 2009 года организация расторгает с 25 работниками трудовые договора, но продолжает работать с ними как с ПБОЮЛ, применяющих УСН с объектом обложения "Доходы". Также введём предположение, что предприятие отказалось от договоров подряда с работниками в пользу ПБОЮЛ. Исходные данные и сумма исчисленного ЕСН представлены в Таблице 30.

 

Таблица 30 - Показатели оптимизации ЕСН по методике "Работники - индивидуальные предприниматели"

Показатель	2008 г.	2009 г.
		1 квартал (факт)	2 квартал	3 квартал	4 квартал
Среднесписочная численность работников, чел.	123	106	77	75	65
Средняя заработная плата и другие выплаты в пользу работников в месяц, руб., в т.ч.	5665	7853	8019	8192	8374
МРОТ, руб.	2300	4330	4330	4330	4330
Средняя доплата к МРОТ, руб.	3365	3523	3689	3862	4044
Фонд оплаты труда и прочих выплат в пользу работников без ЕСН, тыс.руб.	8361,54	2508,31	1852,39	1843,20	1632,93
Сумма исчисленного ЕСН, тыс.руб.	2174,00	652,16	481,62	479,23	424,56

 

Общая сумма ЕСН составит 2037,57 тыс.руб. вместо прогнозируемых 2378,41 тыс.руб. Значительным плюсом для работников является то, что вместо 13% НДФЛ они будут уплачивать 6% единого налога и 150 рублей в ПФР в месяц. Минусом для организации является:

·            Отказ сотрудников расторгать трудовые отношения и оформлять ПБОЮЛ;

·   Отказ уже оформленных бывших сотрудников в качестве ПБОЮЛ работать с организацией в дальнейшем.

Минусом для работников может стать негарантированность и непостоянность договоров подряда со стороны организации-заказчика ООО "Гражданремтрой".

2. Модель "Заработная плата в виде арендных платежей" В основе применения модели заложен и используется метод замены отношений, трудовых на гражданско-правовые. Суть модели: предприятие заключает с сотрудником договор аренды имущества, например, автомобиля или компьютера. За использование арендованно