Уклонение от уплаты налогов

 В уголовно-правовом смысле (ст. 198) – не рассматриваем

 В налоговом праве – не связано исключительно с диспозицией нормы. Это умышленные действия налогоплательщика, направленные на минимизацию размера налоговых платежей незаконным способом.

Ситуация

Есть банк, фактически в предбанкротном состоянии (нет средств на к/с), но лицензия еще есть. Банк выпускает в пользу аффилированной компании А вексель. Налогоплательщик Н приобретает вексель с большим дисконтом. Налогоплательщик открывает расчетный счет в банке (договор рассчетно-кассового обслуживания), покупает вексель у А; вексель таков, что уже может быть предъявлен, предъявляет его банку. Н предъявляет требование, потом требование из векселя новируется в требование из счета. Далее плательщик сдает поручение на уплату с счета налогов в бюджет. В соответствии с позицией КС и НК (с 1999), налог считается уплаченным с момента подачи поручения, если на счету есть средства. Таким образом, формально подходя, налог может считаться уплаченным на полную сумму.

Однако позже КС издал Определение, согласно которому необходимо учитывать добросовестность действий. Такие схемы сейчас не работают. А вот в ситуации, когда, например, налогоплательщик просто расплачивается с бюджетом средствами, которые в итоге «зависли» в банке – то вроде все ок (опять же, если он действовал добросовестно).

Обход налогов

Термин также из английской доктрины, но у нас он недостаточно четкий. Щекин: для этого понятия нет места. Мы можем говорить о налоговом планировании, ошибке налогоплательщика, уклонении от налога. Места для понятия обхода налога, нет.

 

Допустимость использования base companies в налоговых целях неоднозначна. Это во мно-гом связано с тем, что данный вопрос касается более общей проблемы - разграничения законно-го налогового планирования и обхода налога.

Действия налогоплательщиков по снижению налоговой нагрузки в западной литературе традиционно делятся на законное налоговое планирование (tax planning), обход налога (tax avoidance) и уклонение от уплаты налога (tax evasion). Если налоговое планирование - абсолют-но законное действие, а уклонение от налога - абсолютно незаконное, то законность обхода налога неоднозначна.

Иногда говорят о том, что обход налога может быть приемлемым и неприемлемым (acceptable v. unacceptable tax avoidance) <29>. Однако в целом западные правопорядки рас-сматривают обход налога как недопустимое действие, несмотря на формальное соответствие закону <30>.

В романо-германской правовой семье и некоторых странах, не относящихся к системе об-щего права, обход налога рассматривается как налоговое злоупотребление (tax abuse). При этом выделяется злоупотребление либо налоговым законом (fraus legis), либо правом (abuse de droit) <31>.

По существу, и налоговое злоупотребление, и обход налога обозначают одно и то же явле-ние - действия по снижению налоговой нагрузки, которые формально соответствуют налоговому закону, однако вступают в противоречие с его духом (целью).

85. Правовая характеристика использования пробелов налогового закона для налогового планирования

Тоже непонятно, то ли это пробел, то ли специально не оговорено в законодательстве (по шельфам).

Этот способ достаточно рискованный, к тому же рассчитан на небольшой период, поскольку законодатель со временем обычно устраняет "пробелы". Кроме того, применение этого спо-соба требует серьезной консультации у юриста.

С другой стороны, нельзя забывать и о том, что "все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах трактуются в пользу налогоплательщика" (п. 7 ст. 3 НК РФ).

В качестве примера можно привести ситуацию с налогом на доходы, существовавшую до вступления в силу части первой Налогового кодекса РФ. В тот период ответственность за не-удержание суммы налога на доходы российским налоговым агентом из доходов иностранного лица не применялась. Соответственно этим "пробелом" активно пользовались многие органи-зации, но он был устранен.

 

ОСНОВАНИЯ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ

Основанием будут являться прямые налоговые льготы (понимаемые в широком смысле).

 Льготы

 Специальные режимы (патентный, упрощенная система и т.д.)

 Использование гражданско-правовых (частноправовых) механизмов = структурирование деятельности определенным образом.

Напр., налогоплательщик сдает в аренду помещение; с целью уклонения арендодатель заключает договор о совместной деятельности – якобы это его взнос (практика 1990ых). В настоящий момент такой не прокатит, конечно. Это уклонение.

Щекин: это и не планирование, потому что здесь налогоплательщик искусственно использует гражданско-правовую форму исключительно с целью минимизации налогового бремени.

Еще пример: Google свои финансы оформляют через Ирландию, уходя от налогов в США. Международное налоговое планирование! Но если применить доктрину деловой цели в полной мере – то это уклонение!

Если выбор гражданско-правовой формы не является искусственным и за ним стоит деловая цель, то это планирование.

86. Правовая характеристика использования налоговых льгот для налогового планирования

Государство специально предоставляет льготы для поощрения какой-то деятельности. Наиболее одобряемое налоговое планирование.

Например, если образовательное учреждение ведет обучение, по какой-то федеральной программе, стандарту – льготы.

Налоговые льготы позволяют одновременно удерживать от слишком темпов развития отрас-ли, находящиеся на подъеме, при этом поддерживать те отрасли, которые находятся на спа-де. Снижение ставок, прежде всего, налога на прибыль и существование льгот по данному налогу создает для хозяйствующих субъектов возможности более интенсивного развития. Наличие налоговых льгот имеет кумулятивный эффект, так как оказывает влияние не только на участников экономического процесса, но и на государство в целом, гарантируя ему полу-чение стабильных налоговых доходов, обеспечивая снижение безработицы и повышение кон-курентоспособности отечественной продукции на мировом рынке.

Налоговые льготы в современных российских условиях стимулируют экономические процес-сы через налоговую систему и выражаются:

1) в полном освобождении от уплаты налога и (или) сбора;

2) в уменьшении размера подлежащего уплате налога и (или) сбора;

3) в предоставлении отсрочки, рассрочки по уплате налога и (или) сбора, инвестиционного налогового и налогового кредита, а также в реструктуризации задолженности по налогам, сборам и штрафным санкциям.

 

В экономической литературе предоставляемые российским законодательством льготы обыч-но классифицируются следующим образом:

1)по номенклатуре продукции (товары народного потребления, продукция средств массовой информации и т. д.); НДС ставки

2) по направлению расходования средств (благотворительность, пожарная безопасность и т. п.); Например, расходы налогоплательщика по НПО на обучение по основным и дополни-тельным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика (п.3 ст. 264.1 НК РФ) или см. подп. 38 п. 1 ст. 264

3) по составу работников (льготы для предприятий, на которых трудятся инвалиды);

4) по численности работников (малые предприятия);

5) по принадлежности предприятия (протезно-ортопедические, расположенные в районах Крайнего Севера и т. п.).

87. Правовая характеристика использования специальных налоговых режимов для налогового планирования

• Лизинг – специальный налоговый режим.

• Сколково.

• Упрощенная система налогообложения (ИП)

• Патентная система

• Специальные территориальные налоговые системы (Магадан, мб Крым)

 

Специальные налоговые режимы предусматривают замену единым налогом уплату налога на доходы физических лиц для индивидуальных предпринимателей (налога на прибыль организаций), налога на добавленную стоимость (за исключением ввоза на территорию РФ то-варов, осуществления операций в соответствии с договором простого товарищества), налога на имущество (как для организаций, так и для индивидуальных предпринимателей).

На сегодняшний день Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ) опре-деляет пять специальных налоговых режимов: единый сельскохозяйственный налог, упрощен-ная система налогообложения, единый налог на вмененный доход для отдельных видов дея-тельности, система налогообложения при выполнении соглашения о разделе продукции и па-тентная система налогообложения. В прошлые годы УСН активно использовали с целью ухода от еди-ного социального налога с выводом персонала в организацию, применяющую УСН с последующим заклю-чением договора аутсорсинга (аутстаффинга), в результате чего данную "белую схему" УСН суды признава-ли способом ухода от ЕСН.

Вместе с тем в тех случаях, когда аутсорсинг имел четко выраженную деловую цель, налогоплательщики выигрывали налоговые споры в судах.

88. Правовая характеристика использования гражданско-правовых механизмов для налогового планирования

Планирование сделок по-особому .

По корпоративному законодательству – можно распределить дивиденды поквартально. Но, налоговое законодательство делает ставку 0% - только если провладели больше полугода. Если больше – 9%.

Пп. 1. П 1. Ст. 251 НК – решение (незапрещённая безвозмездная передача между "мамой" и "дочкой”). И здесь вопрос спорный… будет это квалифицировано как дивиденды или нет.

НК - Глава 25. Налог на прибыль организаций

Статья 251. Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы

1. При определении налоговой базы не учитываются следующие доходы:

11) в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации;

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации;

 

Прогрессивная шкала налогообложения. Доход ф/л свыше 2 тыс. долл. в месяц облагается не 13% а 20%, сотрудник работает , получает 4к, он устроит на работу свою жену, и они будут полу-чать по 2к. Дробление дохода для сохранения пониженной ставки. Это, конечно, уклонение от уплаты налогов, так как умышленно перераспределяются финансовые потоки. Использование частно-правовых механизмов - право отрицается. Налогоплательщик сдает в аренду помеще-ние, должен платить НДС и налог на прибыль, но он заключает договор о совместной деятель-ности с арендатором, а по завершении отношений распределяют имущество обратно, то есть это механизм прикрытия аренды. Используется гражданско-правовой механизм, но это не НП. Гугл свои продажи по всему миру структурировали на ирландскую компанию, доходы Гугл оса-ждались в Ирландии и в США не облагаются. Они выбирают более благоприятный режим. Есть ли здесь элемент искусственности в использовании ирландской компании? Конечно, есть. Заста-вить налогоплательщика не думать - это мечта законодателя, все равно НП есть. Никто не осу-ществляет инвестиции в страну, если не просчитает налоговые последствия. использование частно-правовых механизмов - это НП или нет. Если стоят деловые цели, существенная эконо-мическая мотивация этой деятельности, то тогда признается нормальным, если это просто ис-кусственная форма - это уклонение от уплаты налогов.Если выбор гражданско-правовой формы не является искусственным и за ним стоит деловая цель, то это планирование.

89. Принципы налогового планирования, понятие и общая характеристика

4. Принцип постоянного мониторинга изменений законодательства и правоприменительной практики

Чтобы вовремя отказаться от схемы планирования – необходимо следить, не начали ли появляться механизмы борьбы с ней

5. Принцип приоритетного учета правоприменительной практики (вместе с налоговым законодательством)

Менее очевидные, но более частые случаи «разрушения» схем – именно в правоприменительной практике

6. Принцип комплексного расчета потерь при налоговом планировании

При разработке и выборе схемы необходимо учитывать ее «цену»: возможно, издержки получатся больше, чем позитивный эффект налогового планирования. Причем эффект надо дисконтировать на риски.

Например, осуществляются выплаты средств холдинга на офшорные компании владельца. Он желает вложить эти средства вновь в Россию. Если инвестировать напрямую – ставка НДС (?) на дивиденды 15%. Можно учредить компанию на Кипре, которая учредит уже российскую компанию, и дивиденды будут идти на Кипр по соглашению (ставка 5%); но теперь концепция бенефициарного собственника ломает такую схему – на Кипре нужно создавать реально действующую фирму, что связано с издержками. Но риски все равно остаются, так вероятность их наступления тоже надо учитывать.

7. Принцип комплексного расчета налоговой экономии

Зачастую, преимущество в одном, появляется потеря в другом.

Напр., переходя на упрощенку, нельзя брать НДС к вычету (напр., при приобретении в собственность здания).

8. Принцип широкого набора инструментов налогового планирования

Глобально, верным подходом является комбинирование схем.

90. Принцип законности в налоговом планировании

См. выше. Еще раз: законность на сегодня - есть прямое соответствие воли законодателя.

при налоговом планировании налогоплательщик должен действовать в рамках налогового законодательства, не злоупотребляя своими правами. Недостатком налогового законодательства является отсутствие понятия «злоупотребление правом», а использование вместо него понятия «необоснованная налоговая выгода» в акте нормативного толкования несуществующей нормы (Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53).

91. Принцип тщательного документального оформления в налоговом планировании

Налогоплательщик должен крайне внимательно относиться к документам: договоры и первичная документация должны сохраняться и быть качественными. Зачастую суды рушат налоговое планирование через претензии к оформлению

Пример: выдавая премию, необходимо уплатить НДФЛ и взносы в соцфонды (13 + 30). Компания выдавала займы сотрудникам на 30 лет, и обложения вышеуказанного рода не было. Уплата процентов предполагалась при возврате займа. Но на техническом уровне (кадрового учета) в документации отражали суммы займов как премии. Мало того, что схема подозрительная, так еще и вот так спалились. Налоговая порушила. В принципе, исходя из доктрины существа над формой, даже при формально идеальном оформлении, органы могли бы придраться, но так хотя бы можно было бы побиться.

компания выдавала займы сотрудникам на 30 лет

92. Принцип конфиденциальности в налоговом планировании

Разработанная схема налогового планирования должна храниться в тайне; дело не только в налоговых органах, но и в рынке. При распространении той или иной схемы возникает эффект «срок жизни схемы налогового планирования» - схема начинает тиражироваться,

Напр., модель дробления бизнеса: компания дробится на несколько частей и переводится на упрощенку. Одно время схема была новой. Ее все знают, и есть механизмы противодействия.

Щекин: принцип тортика: чем грубее, примитивнее схема, тем выше вероятность выпадения схемы планирования в уклонение.

Схемы по аналогии с делом ЮКОСа

Некоторые регионы (Калмыкия) убирали все региональные/местные налоги, какие могла; компании создавали в таких регионах торговые компании, которые торговали продукцией. Например, добывающая компания продает нефть торговой (для приличия –с небольшой наценкой), а та уже по нормальной цене продает клиентам.

ВАС, компания СибКем – были просто зареганы в Калмыкии, а сами полностью сидели в Кемерово. Тут грубое нарушение, признали схемой. Более тонкие схемы не уходили в уклонение. Ну а по ЮКОСу – просто политика.

Кстати, ЕСПЧ признал, что это действительно схема уклонения (при том, что нарушений со стороны государства было много).

Правильно – отказываться от схемы налогового планирования, когда она становится более-менее распространенной, еще до тех пор, когда она стала очень распространена и начнется «убийство» схемы со стороны правоприменения.

93. Этапы налогового планирования.

Любая деятельность подлежит структурированию с точки зрения своих этапов. Классически выделяют четыре:

 Выбор места расположения бизнеса

Зачастую, противоречит выбору с точки зрения бизнес-целей.

 Выбор организационно-правовой формы

Различные формы облагаются по-разному.

Интересная проблема - см. доклад ОЭСР по борьбе с гибридными формами ведения бизнеса

 Выбор форм и методов ведения деятельности

В том числе, гражданско-правовая форма

Напр., просто купить имущество либо взять в лизинг (лизинговые платежи сразу будут относится на расход = списывание быстрее; по общему правилу же – 10% в год, т.е. нужно 10 лет)

 Выбор форм и методов размещения активов и прибыли

Проблема амнистии капиталов (в РФ)

Проблема доверия в финансовом праве. Щекин: имеет кардинально важное значение (доверие к денежной системе, системе налогообложения, банковской системе) –это критически важно для экономики и права.

1 ЭТАП. Выбор местоположения бизнеса.

Смысл в том, что надо определить юрисдикцию или регион РФ.

Например, если компания из Ингушетии, можно “договориться”, что формально обязательства будут, но они не будут исполнены. Федеральные чиновники, конечно, могут приехать с проверкой в село Гимры, но, они и не уедут тогда .

Если говорить о легальных вещах, то всё это очень важно. Холдинговые компании часто делать в Голландии.

Где открывать компанию. Клиенты в сфере IT говорят, что если сразу де-лаете американскую компанию, то подрастая по объемам ее легче будет продать гиганту типа Гугл. Какая цель? Подрасти и продать гиганту или самому стать гиганту. В России мало гигантов, а в США много, продать будет легче. С тз бизнеса смотрят с борону США, но налогообложение там более высокое. Можно на Кипр, как Wargaming. В IT сфере сильна тенденция ухода из России. Наша среда недружественная. Экспорт нефти был максимум 300 млрд. долларов, а экспорт IT 7 млрд., а экспорт воору-жения 15 млрд. Экспорт IT может стать второй нефтянкой. Но у нас хотят еще и дополнительные налоги ввести.

2 ЭТАП. Выбор организационно-правовой формы.

• Низовой уровень – ИП или ООО. ИП – 13%, компании – 20%.

• Серьезный уровень – выбирать формы.

Разные формы облагаются по-разному. Проблема гибридных форм.

3 ЭТАП. Выбор форм и методов ведения деятельности

Собственно текущая деятельность. Используем ли льготы, лизинг …

Многие компании обновляют основные средства не через покупку, а через лизинг – выгоднее по налогам. Все самолеты лизинговые, оборудование и т.д.

Тот или иной договор заключить. Просто купить и амортизировать имуще-ство или взять в лизинг (будет более выгодно)

4 ЭТАП. Выбор форм и методов размещения активов и прибыли.

Понятно. Выбор форм и методов размещения активов и прибыли с тз налоговой безопасности. К чему призывает амнистия капиталов? Призывает к воз-вращению активов в РФ или хотя бы декларированию, но люди не верят, у РФ плохой track records. Ну да призывают раскрыться, а вот Сталин тоже интеллигенцию позвал обратно и она вся сразу поехала в Сибирь. Про-блема финансово-правого доверия. Фундаментальная категория в финан-совом праве. Доверие к стабильности налоговой системы, доверие к де-нежной системе РФ (доверие к рублю), доверие к банковской системе (рухнут или нет банки, заморозят ли вклады).