Организация и форма бухгалтерского учета                       

Организация бухгалтерского учета на любом предприятии должна строиться на нормативно-законодательной базе, а отраслевая специфика и другие особенности финансово-хозяйственной деятельности должны отражаться в распорядительном документе, который создают сами хозяйства, — это учетная политика организации (УПО). Учетная политика организации — принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета, выбранных организацией для использования первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Порядок составления учетной политики организации регулируется Федеральным законом от 21.11.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98) утвержденным приказом Минфина РФ от 09.12.98 г. № 60н, в ред. приказа Минфина РФ от 30.12.99 г. № 107н. Принятая учетная политика должна быть оформлена соответственной организационно-распорядительной документацией, причем предполагается, что учетная политика применяется организацией последовательно из года в год. Изменения учетной политики могут иметь место, но только с 1 января года, следующего за годом ее утверждения (ПБУ 1/98 п.18) [18]. Хотя с 01.01.2000 г. в бюджетных организациях ПБУ 1/98 не применяется, учетная политика организации Федеральным законом от 21.11.96 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» для бюджетных организаций не отменена [6, С.5].Учетная политика для бюджетных учреждений разработана в «Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях», утвержденной приказом Минфина РФ от 30.12.1999 г. № 107н. В составе учетной политики бюджетного учреждения утверждаются:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета с содержанием синтетических и аналитических счетов бухгалтерского учета;

- применяемые формы первичных учетных документов, по которым не предусмотрены типовые формы и формы внутренних документов;

- порядок ведения инвентаризации активов и обязательств организации;

- методы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- методы исчисления амортизации основных средств и нематериальных активов;

- порядок отнесения к основным средствам;

- метод списания материально-производственных запасов.

В состав годовой бухгалтерской отчетности входит порядок учета общехозяйственных расходов:

- порядок учета в филиалах;

- способ признания коммерческих расходов;

- способ ведения бухгалтерского учета для целей налогообложения;

- методика корректировки себестоимости при определении выручки для целей налогообложения «по оплате» и «по отгрузке»;

- другие решения, необходимые для организации учета [19, С.4].

В бюджетных учреждениях, где учетная политика определена централизованно «Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях», не установлен только контроль за проведением хозяйственных операций, так как принцип отражения каждой хозяйственной операции в бухгалтерском учете четко определен «Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях».

Порядок ведения бухгалтерского учета в учреждениях, установленный «Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях», предусматривает:

- план счетов бухгалтерского учета в учреждениях;

- мемориально-ордерную форму ведения бухгалтерского учета;

- способ применения субсчетов плана счетов бухгалтерского учета для отражения операций по исполнению сметы доходов и расходов, как бюджетных средств, так и средств, полученных за счет внебюджетных источников;

- формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета;

- методы оценки активов и обязательств;

- корреспонденцию субсчетов по основным бухгалтерским операциям;

- другие вопросы организации бухгалтерского учета [19, C.4].

В бюджетных организациях для бухгалтерского учета операций по исполнению смет доходов и расходов по бюджетным средствам и средствам, полученным за счет внебюджетных источников, а также операций по централизованному снабжению материальными ценностями применяется План счетов, утвержденный Минфином РФ в составе Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях [19, С.116].

В плане счетов счета сгруппированы в 15 глав, отдельно выделены забалансовые счета. В основу группировки счетов по разделам положены экономические особенности учитываемых объектов. В каждой главе отражены экономически однородные виды имущества, обязательств и хозяйственных операций. Расположены главы в определенной последовательности, определяемой характером участия имущества в его кругообороте. Вначале отражены главы со счетами имущества, необходимого для осуществления деятельности бюджетных организаций (главы I, II, III). Затем показаны главы со счетами учета готовой продукции, средств учреждений и расчетов и расходов бюджетных организаций.

В последующих главах отражены источники формирования имущества организаций и покрытия расходов бюджетных организаций, доходы, прибыли и убытки, выполненные и сданные заказчиком продукция, работа и услуги.

Порядок ведения аналитического учета бюджетные организации устанавливают сами исходя из плана счетов и нормативных актов по объектам учета. Для обеспечения раздельного учета операций по бюджетным средствам и средствам, полученным за счет внебюджетных источников, субсчетам присваивается свой номер: по бюджетным средствам-1; по средствам, полученным за счет внебюджетных источников от предпринимательской деятельности-2; по средствам, полученным за счет внебюджетных источников целевого назначения и безвозмездным поступлениям-3.  

Входящие в состав бюджетного учреждения структурные подразделения обязаны в установленные для них сроки передавать в бухгалтерию необходимые для ведения бухгалтерского учета документы. Это относится и к учреждениям, обслуживаемым централизованными бухгалтериями. Бухгалтерский учет в части исполнения сметы доходов и расходов в зависимости от объема учетной работы ведется централизованной бухгалтерией или главным бухгалтером при отсутствии самостоятельного структурного подразделения. В централизованной бухгалтерии главный бухгалтер утверждает должностные инструкции для каждого из работников бухгалтерии. В бухгалтерии бюджетного учреждения принято производить распределение должностных обязанностей по функциональному признаку. Это значит, что за каждым работником или группой работников закрепляется определенный участок учета. В бухгалтерии бюджетного учреждения обычно создаются финансовая группа, материальная группа, группа расчетов.

Согласно пункту 12 «Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях» на главного бухгалтера бюджетного учреждения возлагается обязанность по составлению графика документооборота [19, C.8]. График документооборота должен быть утвержден руководителем бюджетного учреждения. Все должностные лица получают выписки из этого графика. Все первичные документы, на основании которых производятся записи в соответствующих регистрах бухгалтерского учета, должны быть предоставлены в бухгалтерию в сроки, установленные графиком документооборота и в полном объеме. Набор необходимых учетных регистров, используемых для обобщения данных их первичных документов в целях получения отчетности, определяет связь между учетными регистрами и по существу не зависит от применяемых технических средств ее ведения. Автоматизированная форма учета предполагает применение специальных бухгалтерских машин и компьютерной техники, необходимой для обработки учетной информации. «Входные» и «выходные» документы могут существенно отличаться от регистров ручной обработки по внешней форме, но не по назначению и содержанию. Таким образом, форма учета предусматривает определенный порядок и последовательность сбора информации с первичных документов, и ее обработку для целей отчетности организации.

В бюджетных учреждениях Российской Федерации бухгалтерский учет осуществляется по мемориально-ордерной системе. При мемориально-ордерной форме учета проверенные и принятые к учету документы систематизируются по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и оформляются мемориальными ордерами – накопительными ведомостями, которым присваивают постоянные номера. В соответствии со своими номерами мемориальные ордера используются при отражении следующих операций бухгалтерского учета:

- наличные денежные средства — мемориальный ордер 1 (накопительная ведомость по кассовым операциям) — форма 381 и мемориальный ордер 8 (накопительная ведомость по расчетам с подотчетными лицами) — форма 386;

- безналичные денежные средства, полученные за счет бюджетов разных уровней — мемориальный ордер 2 (накопительная ведомость по движению бюджетных средств на субсчетах 090 «Средства федерального бюджета для перевода учреждениям, находящимся в ведении главного распорядителя и на другие мероприятия» , 091 «Средства федерального бюджета на расходы учреждения», 097 «Средства федерального бюджета в иностранной валюте», 100 «Средства для перевода учреждениям, находящимся в ведении главного распорядителя, и на другие мероприятия», 101 «Средства на расходы учреждения», 102 «Средства бюджета субъекта Российской Федерации и местного бюджета в иностранной валюте») — форма 381;

- безналичные денежные средства, полученные от внебюджетных источников - мемориальный ордер 3 (накопительная ведомость по движению средств, полученных за счет внебюджетных источников на субсчетах 110 «Целевые средства и безвозмездные поступления»,111 «Средства полученные от предпринимательской деятельности», 114 «Средства, поступившие во временное распоряжение учреждения», 115 «Средства, полученные от государственных внебюджетных фондов», 118 «Средства в иностранной валюте») — форма 381;

- безналичные денежные средства, депонированные на лимитированных чековых книжках — мемориальный ордер 4 (накопительная ведомость по расчетам чеками из лимитированных чековых книжек)— форма 323;

- расчеты с рабочими, служащими и учащимися — мемориальный ордер 5 (свод расчетных ведомостей по заработной плате и стипендиям) — форма 405;

- расчеты с дебиторами и кредиторами — мемориальный ордер 6 (накопительная ведомость по расчетам с прочими дебиторами и кредиторами— форма 408 и мемориальный ордер 15 (свод ведомостей по расчетам с родителями за содержание детей в детских учреждениях) — форма 406;

- выбытие внеоборотных активов и малоценных предметов мемориальный ордер 9 (накопительная ведомость по выбытию и перемещению основных средств) — форма 438 и мемориальный ордер 10 (накопительная ведомость по выбытию и перемещению малоценных предметов) — форма 438;

- движение материалов — мемориальный ордер 11 (свод накопительных ведомостей по приходу продуктов питания) — форма 398, мемориальный ордер 12 (свод накопительных ведомостей по расходу продуктов питания) — форма 411, мемориальный ордер 13 — (накопительная ведомость по расходу материалов) — форма 396;

- доходы и финансовые результаты — мемориальный ордер 14 (накопительная ведомость по доходам, прибылям (убыткам) — форма 409;

- все остальные операции и операции «сторно» включаются в мемориальные ордера, нумерация которых начинается с 16 за каждый месяц по форме 274.

Для отражения фактических расходов по кодам экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации применяется расшифровка к мемориальному ордеру формы 803 [19, C.12].

Записи в мемориальные ордера осуществляются по отдельным документам или группе однородных документов. В зависимости от характера операции корреспонденция субсчетов в мемориальном ордере записывается по дебету одного субсчета и кредиту другого субсчета, по дебету одного субсчета и кредиту нескольких субсчетов, по дебету нескольких субсчетов и кредиту одного субсчета.

Записи в книгу «Журнал-главная» (форма 308) производятся по мере составления мемориальных ордеров. Сумма мемориального ордера заносится в графу «Сумма по ордеру», затем в дебет и кредит соответствующих субсчетов. Сумма оборотов за месяц по всем субсчетам как по дебету, так и по кредиту должна быть: равна итогу «Сумма по ордеру» и записывается внизу страницы. Остаток по каждому субсчету на начало следующего месяца просчитывается и записывается строкой ниже.

Если составляются мемориальные ордера - накопительные ведомости, то записи в форму 308 производятся один раз в месяц.

Мемориальные ордера и мемориальные ордера - накопительные ведомости вместе с относящимися к ним документами по окончании отчетного периода сброшюровываются в хронологическом порядке в папку. На обложке этой папки указываются наименование учреждения, название и порядковый номер папки, отчетный период, начальный и последний номера мемориальных ордеров, количество листов в папке.

Обычно бухгалтерские книги заводятся на каждый отчетный год, и по истечении года сдаются в архив. В бухгалтерских книгах до начала ведения записей в них нумеруются все страницы, книга прошивается, и на последней странице за подписью главного бухгалтера, заверенной печатью, делается надпись: «В книге всего пронумеровано и прошнуровано __ страниц». На каждой книге надписывается наименование учреждения и год, на который эта книга открыта. В книге прописывается оглавление открытых в ней субсчетов. Если записи по какому-либо субсчету не помещаются на отведенных для них страницах и переносятся на другие страницы, в оглавлении по данному субсчету делается отметка о переносе записей с указанием номеров новых страниц. В том случае, когда по окончании отчетного года в книге остается много чистых страниц, они могут быть использованы для записи операций следующего года. Такие книги сдаются в архив один раз в два года.

Учет в книге «Журнал-главная» начинается с записей сумм остатков на начало года и ведется согласно «Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях» по субсчетам для операций по бюджетным средствам и средствам, полученным из внебюджетных источников. По окончании каждого месяца в регистрах бухгалтерского учета подсчитываются итоги оборотов по каждому субсчету и выводятся остатки по ним [19, C.13].

Аналитический учет ведется в учетных регистрах (в книгах, карточках, накопительных ведомостях, машинограммах и др.). Порядок записей в регистрах учета изложен в соответствующих разделах Инструкции. Формы регистров приведены в приложении к Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях.

Мемориально-ордерная форма учета отличается строгой последовательностью учетного процесса, простотой и доступностью учетной техники, при ней широко используется стандартные формы аналитических регистров, счетные машины, копировальный способ регистрации. Кроме того, при ней легко осуществлять разделение учетной работы между квалифицированными и менее квалифицированными работниками.

Все хозяйственные операции, проводимые учреждением, должны оформляться оправдательными документами. Оправдательные документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный документ- это юридически доказательный акт, и поэтому он должен содержать достоверные сведения для обоснования записей в системе счетов и для контроля над совершением хозяйственных операций.

Основные требования к документам бухгалтерского учета изложены в Федеральном законе от 21.11.1996 г.№ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и в «Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденном приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г.
№ 34 н. Согласно пункту 18 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» в случае составления первичных учетных документов на машиночитаемых носителях информации предприятие обязано изготовить копии таких документов на бумажных носителях для других частников хозяйственных операций, а также для органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации [17]. Согласно статье 13 Федерального Закона «О бухгалтерском учете» организация может составлять документы бухгалтерской отчетности в электронном виде [6, С.13].

 Для ведения бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях применяются разработанные с учетом специфики их деятельности формы первичных документов класса 05 «Унифицированная система финансовой, учетной и отчетной бухгалтерской документации бюджетных учреждений и организаций» Общероссийского классификатора управленческой документации (ОКУД) и отдельные формы первичных учетных документов класса 03 ОКУД «Унифицированная система первичной учетной документации», утвержденные Постановлением Государственного комитета Российской Федерации от 30 октября 1997 г.№ 71а [8].

Поступившие в бухгалтерию первичные учетные документы обязательно подвергаются проверке как по форме (полнота и правильность оформления первичных учетных документов, заполнения реквизитов), так и по содержанию (законность документируемых операций, логическая увязка отдельных показателей).